1 Bakgrunn
Etter Finansdepartementets
skattelovforskrift § 5-15-4 regnes ikke fordel ved privat bruk av
datautstyr utlånt fra arbeidsgiver som skattepliktig inntekt når
utlånet er begrunnet i tjenstlig bruk. Etter at
skattefritaksregelen ble innført har det blitt en utbredt ordning
at arbeidsgivere gir sine ansatte tilbud om lån av hjemme-PC mot at
den ansatte finansierer arbeidsgivers utgifter til kjøp/leie av
datautstyret med trekk i eller reduksjon av sin lønn. Initiativet
til slike tilbud kommer ofte fra de ansatte selv, til dels
stimulert av PC- forhandleres annonsering i massemedia.
I det følgende gis departementets
vurdering av den skattemessige betydningen av slike avtaler.
2Forskriftsbestemmelsen om skattefritak for privat bruk av
arbeidsgivers datautstyr
I henhold til Finansdepartementets
skattelovforskrift § 5-15-4 regnes ikke fordel ved privat bruk av
datautstyr utlånt fra arbeidsgiver som skattepliktig inntekt når
utlånet er begrunnet i tjenstlig bruk. Bestemmelsen inneholder
nærmere regler om hva som regnes som tjenstlig bruk og hva
skattefritaket skal omfatte. Bestemmelsen ble tilføyd ved forskrift
av 27. juni 1997 nr. 647 med virkning fra og med inntektsåret 1997.
Begrunnelsen for regelen var dels ligningstekniske hensyn, dels et
ønske om å bygge opp den alminnelige IT-kompetanse som yrkeslivet
vil ha økende behov for i fremtiden. Således anses det også som
tjenstlig bruk at den ansatte øver seg hjemme i bruk av utstyret
(med sikte på å bli en bedre databruker på arbeidsplassen), selv om
utstyret ikke brukes i selve produksjonen av materiale i brukerens
arbeid. Dette er en meget liberal forståelse av tjenstlig bruk, og
leder til at ikke bare denne øvingen blir skattefri, men også til
at ren privatbruk blir skattefri. En har her ansett det viktigere å
innføre en omfattende og enkel fritaksregel, enn å skattlegge de
rent private fordeler som slike utlånsordninger normalt vil føre
med seg.
Regelen i skattelovforskriften §
5-15-4 gjelder en bestemt type naturalytelse fra arbeidsgiver,
nemlig adgangen til privat bruk av hjemme-PC. Bestemmelsen sier
ingenting om konsekvensen av trekk i eller reduksjon av skattyters
lønn når arbeidstaker låner datautstyret fra arbeidsgiver. Dette er
en problemstilling som har oppstått som konsekvens av avtaler
inngått mellom arbeidsgivere og arbeidstakere, og det har frem til
i dag i liten grad vært foretatt noen skattemessig vurdering av
slike avtaler.
Normalt har arbeidsgiver
ekstrakostnader knyttet til den naturalytelse som tilbys
arbeidstakeren, og som det er aktuelt å unnta fra skattlegging hos
mottaker. I tilfeller der arbeidsgiver beregner seg markedsleie for
naturalytelsen, for eksempel markedsleie ved utlån av datautstyr,
oppstår ikke noe spørsmål om skattlegging av arbeidstaker, da
vedkommende ikke mottar noen vederlagsfri privatfordel.
Skattefritaket for privat bruk av
arbeidsgivers datautstyr har nå stimulert partene til ordninger der
arbeidsgiver ikke pådrar seg ekstrakostnader, men bare
tilrettelegger en ordning der de ansatte selv finansierer
kostnadene (enten ved lønnsreduksjon eller ved lønnstrekk).
Arbeidsgiveren er bare mellommann for kostnadene. Skattefritaket
brukes altså som basis for en tilretteleggerordning der de ansatte
reelt sett betaler de arbeidsgiverkostnadene som en leie skulle ha
dekket.
Så langt skattefritaket rekker,
blir drivkreftene for slike ordninger tredoble. Arbeidsgiver unngår
ekstra kostnader, og sparer arbeidsgiveravgift av en del av det
tidligere lønnsnivå i bedriften. Den ansatte får egenfinansiert
hjemme-PC uten skatt på den arbeidsinntekt som medgår til
finansieringen. PC-leverandørene får et marked hvor de kan lokke
med disse fordelene. Den økonomiske avveiningen fra arbeidsgivers
side uteblir lett når det ikke koster ham noe ekstra å imøtekomme
de ansatte som ber om hjemme-PC med lønnsredusjon/lønnstrekk. En
mister da den mekanisme som skulle bidra til noenlunde faglige,
arbeidsorienterte hjemme-PC-ordninger som ramme for
skattefritaket.
3Skatterettslig vurdering av avtaler om trekk i eller
reduksjon av lønn
Skattedirektoratet har i sitt brev
av 16. juni 1998 uttalt seg om ordninger som går ut på
reduksjon av bruttolønn. I brevet uttalte direktoratet at
en reduksjon i bruttolønn må kunne dokumenteres gjennom avtale
mellom arbeidsgiver og arbeidstaker, og ved at et lavere beløp
innberettes som lønn. Det heter videre i brevet at "
arbeidstaker vil således få en lavere pensjonsgivende inntekt.
Dette i motsetning til en ordning hvor arbeidsgiver trekker
arbeidstaker i skattlagt lønn for leien av datautstyret".
I brevet fra Skattedirektoratet
antydes det et skille mellom ordninger som innebærer
reduksjonav bruttolønnen og ordninger som innebærer
trekk i nettolønn. Det sies imidlertid lite om hva som
karakteriserer de to typene ordninger. I avtaler mellom
arbeidsgiver og arbeidstaker må det antas at begge ordningene er
omtalt som "bruttolønnsordning", og at avtalen er inngått i den tro
at begge typer ordninger reduserer skattegrunnlaget
(bruttolønnen).
Det vil bare være en avtale om
reduksjon av bruttolønnen som kan innebære at skattegrunnlaget
reduseres. Det foreligger ingen adgang til å foreta et trekk i
bruttolønnen med den virkning at skatteplikten for opprinnelig
bruttolønn reduseres. Et trekk vil alltid måtte foretas i
nettolønn. Et slikt trekk vil ikke redusere skattegrunnlaget.
Avgjørende for om skattegrunnlaget skal anses redusert blir dermed
grensen som trekkes mellom reduksjon av bruttolønn og trekk i
(netto)lønn. Ved denne grensedragningen må en se hen til de forhold
som karakteriserer den enkelte ordning.
En
trekkordning må normalt forstås som en anvendelse av den
aktuelle del av bruttolønnen, uten å være en reduksjon av den fulle
bruttolønnen som arbeidstakeren har krav på. Dette indikeres
allerede av at terminologien "trekk" brukes, idet en da forutsetter
et høyere bruttogrunnlag før trekket. Lønnstrekk reduserer derfor
ikke skattegrunnlaget, men anses som vederlag for lånet av
arbeidsgivers datautstyr eller som vederlag for annen motytelse fra
arbeidsgiver. Teknisk sett skjer det en motregning, der
arbeidstakerens krav på lønn avregnes i arbeidsgiverens krav på
vederlag for utlånt datautstyr. Dette hjemmeutlånet blir da ingen
"fri" naturalytelse med privatfordel som det behøves skattefritak
for. Det dreier seg i slike tilfeller om en privat anskaffelse for
arbeidstakeren (gjennom dennes arbeidsgiver). Gitt at arbeidstaker
ikke oppnår private fordeler som i verdi overstiger det vederlag
vedkommende betaler arbeidsgiver, vil det ikke foreligge noen
skattepliktig fordel for arbeidstakeren.
For lønnstrekk gjelder reglene i
arbeidsmiljøloven § 55 nr. 3, bl.a. om krav til skriftlig avtale i
de tilfeller som er aktuelle her, og til at trekket skal fremgå av
avregningsoppgaven for hver lønningsdag. Dette innebærer at et
hjemmeutlån som finansieres med
trekk i arbeidstakerens lønn, ikke leder til skattefrihet
for den del av bruttolønnen som tilsvarer trekkbeløpet.
Arbeidsgiver må svare arbeidsgiveravgift av tilsvarende beløp som
anses som skattepliktig lønn for arbeidstaker. Arbeidstaker får
samme pensjonsgivende inntekt som før inngåelsen av avtalen om lån
av datautstyr mot trekk i lønn.
Partene kan evt. anses å ha inngått
en avtale om formell
lønnsreduksjon, mot at arbeidsgiveren bruker den
lønnsbesparelsen reduksjonen innebærer til å finansiere utlån av
datautstyr. Lønnsreduksjon eller en avståelse fra lønnsforhøyelse
kan også kobles til at arbeidsgiver forplikter seg til å svare
andre typer naturalytelser. Typiske eksempler vil være firmabil
eller opsjoner. Den skattemessige behandlingen av den ytelsen som
erstatter del av bruttolønnen avhenger av om ytelsen er unntatt fra
beskatning etter reglene om skattefritak for naturalytelser. Privat
bruk av arbeidsgivers datautstyr er unntatt fra beskatning såfremt
visse vilkår er oppfylt. En lønnsreduksjon må skattemyndighetene
akseptere som en tilsvarende reduksjon av skattegrunnlaget, når
forholdet er reelt. For at en avtale om lønnsreduksjon skal anses
som reell, er det et vilkår at partene (arbeidsgiver og
arbeidstaker) fullt ut og for alle formål legger til grunn det
reduserte grunnlaget. Den reduserte lønnen må etter dette danne
grunnlaget for forskuddstrekk, lønnsinnberetning,
arbeidsgiveravgift, feriepenger, pensjonsordninger mv. Dersom
arbeidsgiver i noen henseender legger til grunn den bruttolønn
arbeidstakeren hadde krav på før inngåelsen av avtalen, for
eksempel i forbindelse med pensjonsordninger eller beregning av
arbeidsgiveravgift, kan avtalen ikke legges til grunn for en
reduksjon av skattegrunnlaget.
For en gjennomføring av
lønnsreduksjon må de formelle spilleregler for endring av
lønnsavtale i den aktuelle del av arbeidslivet følges. I privat
virksomhet, hvor lønnsfastsettelsen er basert på en stor grad av
lokal avtalerett, vil det være relativt uproblematisk å avtale
reduksjon av lønnen. Når det gjelder offentlig ansatte, er disse i
stor grad omfattet av sentrale tariffavtaler som vanskeliggjør
lokale endringsavtaler om lønns- og arbeidsvilkår. I praksis har
mange offentlige arbeidsgivere likevel gitt sine ansatte tilbud om
lån av datautstyr etter "bruttolønnsordningen". Det må antas at det
i de fleste av disse tilfellene ikke er inngått avtaler som kan
innebære reduksjon av skattegrunnlaget. Avtalene er dermed å anse
som avtale om trekk i nettolønn.
