4 Endringar i skattelova § 51 A om skattlegging av skipsaksjeselskap

4.1 Innleiing

Ved lov av 20. desember 1996 nr 110 blei det i skattelova § 51 A gitt reglar om eit særskilt skattesystem for selskap som driv rederiverksemd (skipsaksjeselskap). Det visast til Innst O nr 81 (1995-96), Ot prp nr 11 (1996-97) og Innst O nr 37 (1996-97). Den særskilde skatteordninga for rederiselskap har til formål å styrke norsk skipsfartsverksemd sin internasjonale konkurranseevne, og er gitt verknad frå og med inntektsåret 1996. Rederiselskap som blir likna etter reglane i skattelova § 51 A er i hovudregelen fritekne frå skatteplikt på løpande inntekter frå skipsfartsverksemd. Skatteplikt oppstår når ubeskatta inntekt blir teken ut av selskapet.

Selskap som blir likna etter den særskilde skatteordninga må oppfylle nærare vilkår, blant anna krav til eignelottar og verksemd. Vilkårsbrot inneber i hovudregelen at selskapet må tre ut av ordninga og tole at det finn stad eit skatteoppgjer, jf skattelova § 51 A-8 nr 1 b jf nr 2. Det følgjer likevel av skattelova § 51 A-8 nr 3 første punktum at brot på krava til eignelottar og verksemd ikkje skal resultere i at selskapet må tre ut av ordninga, dersom forholdet blir retta opp att innan 2 månader etter at brotet fann stad. Departementet gjer framlegg om endring i skattelova § 51 A-8 nr 3 første punktum, slik at det blir redusert adgang til å unngå å tre ut av ordninga og at det finn stad eit skatteoppgjer ved å rette opp att brot på krava til verksemd. Formålet med endringa er å hindre at rederiselskap kan oppnå skattefritak for inntekter frå verksemd som ein ikkje meinte å tilgodesjå med den særskilde skatteordninga.

Skattelova § 51 A-2 nr 2 første punktum oppstiller vilkår om at aksjeselskapet sin eigarandel i underliggande selskap innafor ordninga som nemnt i nr 1 d-f må vere minst 3 prosent gjennom heile inntektsåret. Departementet gjer framlegg om å endre skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum, slik at det kjem direkte til uttrykk i lovføresegna at kravet til minste eigarandel berre gjeld for deltakarar eller aksjonærar som er selskap innafor ordninga.

Departementet gjer framlegg om at lovendringane blir gjennomførde med verknad frå og med inntektsåret 1997. Ein syner til utkastet til endringar i skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum og § 51 A-8 nr 3 første og andre punktum.

4.2 Endring av skattelova § 51 A-8 nr 3

4.2.1 Gjeldande rett

I utgangspunktet er det berre aksjeselskap stifta i samsvar med aksjelova som kan kreve likning etter den særskilde skatteordninga for rederiselskap, jf skattelova § 51 A-1. Særskild likning etter § 51 A har til føresetnad at selskapet oppfyller visse vilkår, mellom anna krav til eignelottar og verksemd.

Det følgjer av skattelova § 51 A-2 nr 1 at aksjeselskap som blir likna etter den særskilde skatteordninga berre kan eige «skip i fart», «flyttbare innretninger for bruk i petroleumsvirksomhet» og visse former for finansaktiva. Aksjeselskapet kan eige eignelottane direkte, eller indirekte gjennom underliggande selskap. Både aksjeselskap, deltakarlikna selskap og NOKUS-selskap kan vere underliggande selskap. Slike underliggande selskap er selskap innafor den særskilde skatteordninga, og er på same måte som eigaraksjeselskapet friteke frå skatteplikt på løpande inntekter frå skipsfartsverksemda. Skattelova § 51 A-2 nr 3 seier at det er eit krav at selskap som vert likna etter den særskilde skatteordninga må eige fartøy som nemnt ovafor. Aksjeselskap innafor ordninga kan oppfylle dette minimumskravet til eignelottar ved å eige fartøy gjennom underliggande selskap, mens det for andre typar selskap innafor ordninga krevs at fartøyet er i direkte eige.

Det følgjer av skattelova § 51 A-4 nr 1 at selskap innafor ordninga ikkje kan drive anna verksemd enn utleige og drift av eigne og innleigde fartøy. Etter skattelova § 51 A-4 nr 2 er det eit vilkår at arbeidsinnsats i selskap innafor ordninga berre blir utført av foretak som blir likna etter dei ordinære reglane.Vidare er det etter skattelova § 51 A-4 nr 3 eit krav at selskap innafor ordninga ikkje har inntekt frå verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1. Dette er ikkje til hinder for at selskap innafor ordninga kan leige ut innretning for bruk i petroleumsverksemd til selskap utanfor ordninga, sjølv om det innleigande selskap set innretninga inn i verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1.

Dersom selskapet bryt vilkåra for særskild skattlegging, skal det reknast for å ha tredd ut av ordninga frå og med 1. januar i det år vilkåra blei brotne, jf skattelova § 51 A-8 nr 1 b. Det følgjer av skattelova § 51 A-8 nr 2 at det ved slik uttreden skal gjerast eit skatteoppgjer, som inneber at selskapet si ubeskatta inntekt blir skattlagt. Selskap som bryt krava til eignelottar eller verksemd kan likevel hindre uttreden ved å rette forholdet innan 2 månader etter at brotet oppstod, jf skattelova § 51 A-8 nr 3.

4.2.2 Departementet sine vurderingar og framlegg

Departementet gjorde i Ot prp nr 11 (1996-97) framlegg om at alle norske deltakarar eller aksjonærar i underliggande selskap innafor ordninga måtte vere aksjeselskap innafor ordninga. Framlegget innebar i utgangspunktet at dersom ein av dei norske eigarane i eit underliggande selskap ikkje lenger oppfylte vilkåra for særskild skattlegging, ville det underliggande selskapet med alle sine norske eigarar bli rekna for å ha tredd ut av ordninga. I denne samanheng uttala departementet følgjande i Ot prp nr 11 (1996-97) s 49-50:

«Etter departementets oppfatning kan det være behov for en viss frist for selskapets deltakere eller aksjonærer til å rette opp igjen forholdet, f eks slik at deltakeren med den eiendelen som selskapet ikke har anledning til å eie utløses. Det må imidlertid være en forutsetning at forholdet rettes innen kort tid. Departementet kan ikke se noe behov for å skjerme selskapets deltakere ved langvarige brudd på vilkårene.

På denne bakgrunn foreslår departementet at det fastsettes en frist for å rette opp vilkårsbruddet, slik at deltakeren på nytt oppfyller vilkårene. Departementet foreslår at fristen settes til 2 måneder.»

Stortinget tok ikkje til følgje departementet si tilråding i Ot prp nr 11 (1996-97) om at alle norske deltakarar eller aksjonærar i underliggande selskap må vere aksjeselskap innafor ordninga, jf forslag i Innst O nr 37 (1996-97) frå Finanskomiteen sine medlemmer frå Senterpartiet, Høgre, Kristeleg Folkeparti, Venstre og representanten Bråthen. Etter gjeldande rett kan derfor underliggande selskap innafor ordninga ha norske deltakarar og aksjonærar som ikkje blir likna etter skattelova § 51 A. Dette inneber at brot på vilkår hos ein av aksjonærane eller deltakarane i eit underliggande selskap berre vil innebere at vedkommande eigar må tre ut av ordninga og bli skattlagt etter ordinære reglar. Omsynet til det underliggande selskap og selskapet sine øvrige eigarar kan derfor ikkje brukast som argument for at ein skal tillate å rette vilkårsbrot. Etter departementet si vurdering synest det ikkje å vere særleg strengt at den som bryt vilkåra for særskild skattlegging sjølv må tre ut av ordninga.

Formålet med den særskilde skatteordninga for rederiselskap er å styrkje norsk skipsfart si internasjonale konkurranseevne, ved å ta unna inntekt frå skipsfartsverksemd frå løpande skattlegging. Høvet etter skattelova § 51 A-8 nr 3 første punktum til å rette brot på krava til verksemd i skattelova § 51 A-4 inneber at selskap innafor ordninga kan ha skattefrie inntekter frå anna verksemd i inntil 2 månader i samanheng. Selskapet kan til dømes ha inntekt frå verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1 uten å måtte tre ut av ordninga. Skattelova § 51 A-8 nr 3 første punktum oppstiller ikkje noko forbod mot at selskap innafor ordninga fleire gonger i løpet av eit inntektsår rettar opp ulike vilkårsbrot. Selskapet kan såleis drive anna verksemd enn skipsfartsverksemd i t d fem gonger i same inntektsår, og dermed bli friteke frå å oppfylle vilkåra i 10 månader av inntektsåret. Dette inneber at eit selskap innafor ordninga i stor utstrekning kan oppnå skattefritak for inntekter det ikkje har vore meininga å skjerme gjennom den særskilde skatteordninga. Slik føresegna i skattelova § 51 A-8 nr 3 er i dag, opnar ho derfor etter departementet sitt syn for uheldige omgåelsesmoglegheiter. Oppdrag på kontinentalsokkelen kan vere relativt kortvarige, men samstundes ha eit stort økonomisk omfang. Etter departementet si vurdering er det derfor ein særleg fare for at selskap innafor ordninga bryt og rettar opp att vilkåret om at det ikkje er adgang til å ha inntekt frå verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1, jf skattelova § 51 A-4 nr 3. Dette kan føre til at det norske skattefundamentet på kontinentalsokkelen blir uthola.

På denne bakgrunn gjer departementet framlegg om å endre skattelova § 51 A-8 nr 3 første og andre punktum, slik at det ikkje blir mogleg å unngå å tre ut av ordninga ved å rette brot på vilkåret i skattelova § 51 A-4 nr 3 om at selskap innafor ordninga ikkje kan ha inntekt fra verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1. Vidare gjer ein framlegg om at brot på krava til verksemd i skattelova § 51 A-4 nr 1 og 2 berre kan rettast èin gong i løpet av ein periode på tre år. Endringane inneber at selskapet må tre ut av den særskilde skatteordninga dersom selskapet har inntekt frå verksemd som nemnt i petroleumsskattelova § 1. Det same gjeld dersom selskapet mindre enn tre år etter at selskapet sist retta eit brot på krava til verksemd, på ny bryt eit av krava til verksemd som gjeld for selskap innafor ordninga.

Endringa har ikkje tyding for adgangen til å rette brot på krava til eignelottar i skattelova § 51 A-2. Her er det ikkje same fare for misbruk ved fleire brot og opprettingar som ved dei andre vilkåra.

Etter at selskapet har tredd ut av den særskilde skatteordninga for skipsaksjeselskap og det har funne stad eit skatteoppgjer, kan selskapet tre inn att i ordninga neste år, dersom alle vilkår er oppfylte att ved starten av dette året.

Departementet gjer framlegg om at endringane skal gjelde frå og med inntektsåret 1997. Ein viser til utkastet til endring i § 51 A-8 nr 3 første og andre punktum.

4.3 Endring av skattelova § 51 A-2 nr 2

Den enkelte deltakar eller aksjonær i underliggande selskap må ha ein eigarandel på minst 3 prosent gjennom heile inntektsåret, jf skattelova § 51 A-2 nr 2 første punktum. Etter skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum gjeld ikkje kravet til minste eigarandel for utanlandske aksjonærar eller deltakarar. Sjølv om det ikkje følgjer direkte av ordlyden i lova, er det etter departementet sitt syn klart at vilkåret heller ikkje gjeld for norske deltakarar eller aksjonærar som vert likna etter ordinære reglar, jf Ot prp nr 11 (1996-97) s 20-21 og Innst O nr 37 (1996-97) s 11-12. Etter departementet si oppfatning skuldast det ein inkurie at skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum ikkje gir ei uttømmande regulering av kven som er unntekne frå kravet til minste eigarandel. Ein viser til at departementet i Ot prp nr 11 (1996-97) gjorde framlegg om at alle norske deltakarar eller aksjonærar i underliggande selskap måtte vere selskap innafor ordninga.

Etter departementet si vurdering bør det gå uttrykkeleg fram av ordlyden i skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum at kravet til minste eigarandel i underliggande selskap berre gjeld for deltakarar eller aksjonærar som er selskap innafor ordninga. Departementet gjer derfor framlegg om at ordlyden i skattelova § 51 A-2 nr 2 andre punktum blir endra i samsvar med dette.

Departementet gjer framlegg om at endringa skal gjelde frå og med inntektsåret 1997. Ein viser til utkastet til endring i § 51 A-2 nr 2 andre punktum.