8 Merknader til de enkelte bestemmelsene

8.1 Regnskapsloven

Til ny § 1-2 a

Bestemmelsen er ny.

Første ledd fastsetter hvilke regnskapspliktige som omfattes av kravene til bærekraftsrapportering i regnskapsloven §§ 2-3 til 2-8. I tillegg til foretakstypene som er omfattet av direktivforpliktelsene er statsforetak omfattet. Det følger av nummer 9 at departementet kan fastsette forskrift om at også andre regnskapspliktige skal omfattes av kravene til bærekraftsrapportering.

Annet ledd gir, i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 1 nytt nr. 4 om unntak fra krav til bærekraftsrapportering for alternative investeringsfond og UCITS-fond, unntak fra kravene i §§ 2-3 til § 2-8 for alternative investeringsfond. UCITS-fond er unntatt ved at verdipapirfond ikke er nevnt i første ledd.

Bestemmelsen er omtalt i kapitel 5.3.5.3.

Til ny § 1-5

Bestemmelsen er ny.

Første til syvende ledd gjennomfører regnskapsdirektivets kategorisering av foretak og konserner etter størrelse, jf. direktivet artikkel 3 nr. 1 til 6, slik bestemmelsene er endret med kommisjonsdirektiv (EU) 2023/2775. Beløpene er konvertert fra euro til kroner og rundet av i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 9. Tersklene for små foretak i annet ledd benytter opsjonen i regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 2 til å øke tersklene for balansesum og salgsinntekter med inntil 50 prosent.

Åttende ledd fastsetter forsinket overgang fra en størrelseskategori til en annen i samsvar med regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 10. Før en regnskapspliktig eller et konsern endrer størrelseskategori, må grensene som gjelder for den andre størrelseskategorien være oppfylt i to påfølgende regnskapsår, det vil si på balansedagen og den foregående balansedagen. En regnskapspliktig som på balansedagen overskrider grensene for små foretak, kan fortsatt benytte forenklingene for små foretak hvis den regnskapspliktige var under grensene for små foretak på den foregående balansedagen. En regnskapspliktig som på balansedagen er under grensene for små foretak, kan likevel ikke benytte forenklingene for små foretak hvis den regnskapspliktige overskred grensene for små foretak på den foregående balansedagen. Overgangen mellom størrelseskategoriene er illustrert i tabell 8.1 om overgang mellom kategoriene små foretak og mellomstore foretak i NOU 2023: 15. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.1.7.2.

Niende ledd gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 12 som åpner for at medlemsstatene kan fastsette at foretak, der salgsinntekter ikke er relevant, skal anse inntekter fra andre kilder som salgsinntekt når det vurderer om terskelverdiene for salgsinntekt er overskredet i første til syvende ledd. Det innebærer eksempelvis at en regnskapspliktig som har utleievirksomhet som sin hovedaktivitet, skal legge sine leieinntekter til grunn som salgsinntekt i vurderingen av om terskelverdiene for salgsinntekt er overskredet.

Tiende ledd presiserer, i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 11, at balansesummen er summen av alle eiendelspostene, jf. regnskapsloven § 6-2 A og B. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.1.7.1.

Ellevte ledd fastsetter, i tråd med muligheten i regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 12, at morselskaper skal ta utgangspunkt i konsoliderte tall når de vurderer om de er over terskelverdiene for foretaksstørrelser.

Tolvte ledd gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 3 nr. 8 som åpner for at det ved beregning av konserngrensene i artikkel 3 nr. 5–7 ikke må foretas motregning etter artikkel 24 nr. 3 om fradrag for minoritetens andel av egenkapitalen eller eliminering i henhold til artikkel 24 nr. 7 om virkningen av konserninterne transaksjoner. I slike tilfeller økes grensene for balansesum og salgsinntekter med 20 prosent. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.1.7.1.

Trettende ledd gir Finansdepartementet hjemmel til å fastsette forskriftsregler om beregningen av vilkårene for salgsinntekter for enkelte regnskapspliktige. Bestemmelsen gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 2 nr. 5 om egne definisjoner av salgsinntekt («nettoomsetning») for forsikringsforetak og kredittinstitusjoner (banker og kredittforetak). Bestemmelsen viderefører også departementets hjemmel til å fastsette regler i forskrift om regnskapsføringen ved overgang fra en foretakskategori til en annen i regnskapsloven gjeldende § 1-6 femte ledd. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.1.7.

Til ny § 1-6

Bestemmelsen er ny. Første og annet ledd definerer foretak av allmenn interesse i tråd med regnkapsdirektivet artikkel 2 nr. 1. Som foretak av allmenn interesse regnes noterte foretak, banker, kredittforetak og forsikringsforetak. Foretak av allmenn interesse omfatter etter bestemmelsen alle typer foretak som er regnskapspliktige etter regnskapsloven, og ikke bare de som omfattes av regnskapsdirektivet artikkel 1.

Etter tredje ledd skal foretak av allmenn interesse som hovedregel følge reglene for store foretak, selv om de er under størrelsesgrensene i § 1-5 fjerde ledd. Morselskap i konsern hvor minst ett av selskapene i konsernet er foretak av allmenn interesse, skal som hovedregel følge reglene for store konsern. Det er fastsatt unntak fra dette i fjerde ledd. Bestemmelsen innebærer en viss utvidelse av unntaket fra konsernregnskapsplikt i regnskapsloven gjeldende § 3-2. Unntaket vil nå også omfatte små morselskap hvor et selskap i konsernet utelukkende er notert på regulert marked utenfor EØS.

Fjerde ledd innebærer at bestemmelsen i tredje ledd ikke skal anvendes for å fastslå om et foretak av allmenn interesse skal følge reglene om bærekraftsrapportering i §§ 2-3 til 2-8. Etter bestemmelsen gjelder ikke reglene i §§ 2-3 til 2-8 for banker, kredittforetak og forsikringsforetak som er små eller mellomstore foretak og som ikke er noterte foretak. Det presiseres at noterte foretak som er små eller mellomstore foretak kan følge reglene for små og mellomstore foretak i §§ 2-3 til 2-8, jf. § 2-4 sjette og åttende ledd.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.2.5.

Til ny § 1-11

Bestemmelsen er ny og definerer «bærekraftsforhold» i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 2 ny nr. 17. Definisjonen beskriver hovedinndelingen i miljømessige, sosiale og styringsmessige forhold, og spesifiserer at begrepet omfatter forhold som gjelder arbeidstakere, respekt for menneskerettigheter og bekjempelse av korrupsjon og bestikkelser, i tråd med henvisningen i direktivbestemmelsen til slike forhold i offentliggjøringsforordningen artikkel 2 nr. 24. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.1.

Til § 2-1

Bestemmelsen første ledd viderefører nåværende § 3-1 annet ledd med enkelte tilpasninger som følge av at det innføres nye størrelseskategorier i § 1-5. At plikten til å utarbeide årsberetning ikke gjelder for små foretak er i samsvar med regnskapsdirektivet artikkel 19 nr. 5 som åpner for at medlemsstatene kan tillate at små foretak ikke utarbeider årsberetning. Direktivbestemmelsen endres ikke med CSRD.

Annet ledd første punktum viderefører nåværende § 3-3a tolvte ledd, og er en tilpasning til omredigeringen av kapittel 3 og nytt kapittel 2.

Annet ledd annet punktum er nytt, men innebærer ingen realitetsendring. Bestemmelsen presiserer, i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 29 nr. 1, at informasjonen om virksomheten i konsernet i årsberetningen skal gi grunnlag for å vurdere morselskapet og alle datterselskapene som en enhet. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.2.5.

Tredje ledd er en tilpasning til flytting av bestemmelser i kapittel 3 og nytt kapittel 2. Bestemmelsen viderefører kravet i regnskapsloven § 3-1 tredje ledd om at årsberetningen skal fastsettes samtidig med årsregnskapet, senest seks måneder etter regnskapsårets slutt.

Til § 2-2

Bestemmelsen viderefører nåværende § 3-3a med enkelte tilpasninger. Det innføres i tråd med CSRD et nytt opplysningskrav om sentrale immaterielle ressurser.

Første og annet ledd videreføres uten endringer.

I tredje ledd er det gjort enkelte tilpasninger til de nye lovreglene om bærekraftsrapportering. Endringene er omtalt i punkt 4.1.5.8.

Fjerde til sjette ledd videreføres uten endringer.

Syvende ledd innfører krav om at foretak som skal utarbeide bærekraftsrapportering skal gi informasjon om sentrale immaterielle ressurser i årsberetningen. Bestemmelsen gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 19 nr. 1 nytt fjerde ledd og definisjonen av sentrale immaterielle ressurser i artikkel 2 nytt punkt 19. Plikten gjelder alle regnskapspliktige som skal utarbeide bærekraftsrapportering, og ikke kun regnskapspliktige som har en foretaksform som omfattes av regnskapsdirektivet. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.5.

Åttende til tiende ledd viderefører nåværende syvende til niende ledd.

Ellevte ledd viderefører nåværende § 3-3a tiende ledd, med enkelte endringer for å sikre bedre samsvar med de nye reglene om bærekraftsrapportering. Endringene er omtalt i punkt 4.1.5.8.

Tolvte ledd viderefører nåværende ellevte ledd. Nåværende tolvte ledd om at årsberetningen til regnskapspliktig som utarbeider konsernregnskap, også skal dekke virksomheten i konsernet, videreføres i § 2-1 tredje ledd.

Trettende ledd videreføres uten realitetsendringer, men slik at de opplysningene som noterte foretak skal gi om aksjeeierforhold, presiseres direkte i bestemmelsen i stedet for at det vises til verdipapirhandelloven § 5-8 a.

Til ny § 2-3

Bestemmelsen er ny.

Første ledd fastsetter at krav til bærekraftsrapportering på selskapsnivå skal gjelde for store foretak og for små og mellomstore foretak som er noterte foretak, med unntak av mikroforetak. Bestemmelsen gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 1. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.3.5.

Annet ledd fastsetter at morforetak i store konsern skal inkludere bærekraftsrapportering på konsernnivå i den konsoliderte årsberetningen. Bestemmelsen gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a nr. 1.

Tredje ledd fastsetter, i tråd med regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a nr. 7, at morselskap som utarbeider konsolidert bærekraftsrapportering for konsernet i samsvar med § 2-5, skal anses å ha oppfylt plikten om å rapportere på selskapsnivå etter første ledd.

Fjerde til åttende ledd gir, i tråd med regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 9, datterselskap unntak fra plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering etter første ledd på nærmere vilkår hvis datterselskapet inngår i den konsoliderte bærekraftsrapporteringen til et morselskap.

Unntaket for datterselskap gjelder for små og mellomstore foretak som er noterte foretak og for store foretak som ikke er noterte foretak.

Niende ledd fastsetter unntak ved visse særlige konsernlignende forbindelser mellom finansforetak.

Bestemmelsene i fjerde til niende ledd er omtalt i punkt 4.2.5.

Til ny § 2-4

Bestemmelsen er ny.

Første ledd første punktum gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 1 første ledd. Regnskapspliktige som har plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering, skal i årsberetningen både gi informasjon som er nødvendig for å forstå foretakets innvirkning på bærekraftsforhold og informasjon som er nødvendig for å forstå hvordan bærekraftsforhold påvirker foretakets utvikling, stilling og resultat. Annet punktum gjennomfører revidert artikkel 19a nr. 1 annet ledd om at bærekraftsrapporteringen skal være tydelig identifiserbar, og gis i en egen del av årsberetningen. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.2.

Annet ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 2, med unntak av henvisningen til forordning (EU) 2021/1119 i direktivet revidert artikkel 19a nr. 2 bokstav a punkt iii, som er utelatt da forordningen ikke er EØS-relevant. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.2.

Tredje ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 3 første og tredje ledd. Der det passer skal bærekraftsrapporteringen etter bestemmelsen inneholde informasjon om foretakets egen virksomhet og verdikjede, inkludert foretakets produkter og tjenester, dets forretningsforbindelser og forsyningskjede, og referanser til annen informasjon i årsberetningen og beløp som er rapportert i årsregnskapet med utdypende forklaringer.

Dersom all nødvendig informasjon om verdikjeden ikke er tilgjengelig, skal den regnskapspliktige i de tre første regnskapsårene med rapporteringsplikt forklare hva som er gjort for å innhente nødvendig informasjon om verdikjeden, hvorfor ikke all nødvendig informasjon har blitt innhentet og planene for å innhente nødvendig informasjon i fremtiden. Adgangen gjelder etter direktivet i tre år etter at foretaket har fått rapporteringsplikt, og vil i norsk rett reflekteres i overgangsregler:

• Til og med regnskapsåret 2026 for store foretak av allmenn interesse med flere enn 500 ansatte

• Til og med regnskapsåret 2027 for andre store foretak

• Til og med regnskapsåret 2028 for noterte små og mellomstore foretak

Fjerde ledd benytter muligheten i regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 3 fjerde ledd og revidert artikkel 29a nr. 3 fjerde ledd til å tillate at opplysninger om kommende utvikling eller forhandlinger kan utelates fra bærekraftsrapporteringen på nærmere vilkår hvis det kan være til alvorlig skade for foretaket om opplysningene kom ut. Opplysninger skal bare kunne utelates i særlige unntakstilfeller. Styret eller tilsvarende foretaksorgan skal i en begrunnet uttalelse gi uttrykk for at de mener offentliggjøring av opplysningene vil være til alvorlig forretningsmessig skade for foretaket. Det er en forutsetning at opplysningene bare kan utelates hvis det ikke forhindrer en rimelig og balansert forståelse av foretakets utvikling, stilling og resultat og hvordan virksomheten påvirker omgivelsene. Det vises til omtalen i punkt 4.1.5.3.

Femte ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 4 om at bærekraftsrapporteringen skal utarbeides i samsvar med de europeiske standardene for bærekraftsrapportering (ESRS). Det vises til omtalen i punkt 4.1.5.2.

Sjette og syvende ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 6 første ledd. Sjette ledd spesifiserer forenklede rapporteringskrav for små og mellomstore foretak som er noterte foretak. Syvende ledd åpner for at de forenklede rapporteringskravene for små og mellomstore foretak i sjette ledd også kan benyttes av mindre og ikke-komplekse finansforetak (jf. finansforetaksloven § 1-5 ellevte ledd), samt egenforsikringsforetak (captive) og egenforsikringsforetak for gjenforsikring, selv om de skulle være store foretak. Egenforsikringsforetak og egenforsikringsforetak for gjenforsikring skal forstås i samsvar med definisjonene i Solvens II-direktivet (direktiv 2009/138/EØF) artikkel 13 nr. 2 og 5. Slike forsikringsforetak har en begrenset tillatelse etter finansforetaksloven § 2-12 tredje ledd. Bestemmelsene er omtalt i punkt 4.1.5.4.

Åttende ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 6 annet ledd, om at regnskapspliktige som benytter adgangen til å utarbeide forenklet bærekraftsrapportering i sjette og syvende ledd, skal følge de europeiske standardene for bærekraftsrapportering for små og mellomstore foretak. Det vises til omtalen i punkt 4.1.5.4.

Niende ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 5 om involvering av representanter for de ansatte. Ledelsen skal informere om og drøfte med representanter for de ansatte, den bærekraftsinformasjonen som skal rapporteres etter regnskapsloven §§ 2-3 og 2-4, og hvordan informasjonen innhentes og verifiseres. Synspunktene til arbeidstakernes tillitsvalgte skal formidles til arbeidsgivers styre. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.7.

Tiende ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 19a nr. 8 om samordning med kravene i direktivet artikkel 19 nr. 1 tredje ledd om å innta finansielle- og ikke-finansielle sentrale resultatindikatorer i årsberetningen. Bestemmelsen samordner også kravene til opplysninger i bærekraftsrapporteringen med opplysningene som skal gis i årsberetningen om arbeidsmiljøet og påvirkning på miljøforhold. Bærekraftsrapportering i samsvar med bestemmelsene i paragrafen, skal anses å oppfylle opplysningskravene i § 2-2 tredje ledd om å innta finansielle og ikke-finansielle sentrale resultatindikatorer i årsberetningen, tiende ledd om arbeidsmiljøet og ellevte ledd om påvirkning på miljøforhold. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.8.

Ellevte ledd presiserer at bærekraftsrapporteringen skal inneholde taksonomirelatert informasjon, i tråd med kravene i taksonomiforordningen artikkel 8 og kommisjonsforordning (EU) 2021/2178. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.9.

Tolvte ledd gir Finansdepartementet hjemmel til å fastsette regler i forskrift om henholdsvis oppbevaring av dokumentasjon som underbygger bærekraftsrapporteringen og foretaks behandling av særlige kategorier personopplysninger i forbindelse med utarbeidelse av bærekraftsrapportering. Bestemmelsene er omtalt i punkt 4.1.5.10 og 4.1.5.11.

Til ny § 2-5

Bestemmelsen er ny og gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a ved at det i første ledd vises til kravene til rapportering på selskapsnivå i § 2-4, som gjennomfører direktivet revidert artikkel 19a. Rapporteringskravene i revidert artikkel 19a samsvarer i all hovedsak med kravene i revidert artikkel 29a. Det åpnes for at morselskap i små og mellomstore konsern, som i samsvar med § 2-3 tredje ledd utarbeider konsolidert bærekraftsrapportering for konsernet i stedet for individuell bærekraftsrapportering, kan utarbeide den konsoliderte bærekraftsrapporteringen i samsvar med de forenklede reglene for små foretak i § 2-4 sjette og åttende ledd. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.2.5.1.

Annet ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a nr. 4 første ledd. Der morselskapet identifiserer betydelige forskjeller mellom konsernets og ett eller flere konsernselskapers innvirkning på eller risiko knyttet til bærekraftsforhold, skal det gis opplysninger som gir en tilstrekkelig forståelse også av disse konsernselskapenes innvirkning på eller risiko knyttet til bærekraftsforhold. Direktivbestemmelsen gjelder etter ordlyden kun for datterselskaper, mens den foreslåtte lovbestemmelsen omfatter alle konsernselskaper. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.2.5.1.

Tredje ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 29a nr. 4 annet ledd om at morselskapet skal angi hvilke datterselskaper som er unntatt fra kravene til bærekraftsrapportering fordi de inngår i den konsoliderte bærekraftsrapporteringen. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.2.5.1.

Fjerde ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a nr. 6 om involvering av representanter for de ansatte. Ledelsen i morselskapet skal informere om og drøfte med representanter for de ansatte, den bærekraftsinformasjonen som skal rapporteres etter regnskapsloven §§ 2-3 til §§ 2-5, og hvordan informasjonen innhentes og verifiseres. Synspunktene til arbeidstakernes tillitsvalgte skal formidles til arbeidsgivers styre. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.7.

Femte ledd gjennomfører regnskapsdirektivet revidert artikkel 29a nr. 7 om samordning med kravene i direktivet artikkel 19 nr. 1 tredje ledd om å innta finansielle- og ikke-finansielle sentrale resultatindikatorer i årsberetningen. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.2.5.1.

Sjette ledd presiserer at den konsoliderte bærekraftsrapporteringen skal inneholde taksonomirelatert informasjon, i tråd med kravene i taksonomiforordningen artikkel 8 og kommisjonsforordning (EU) 2021/2178. Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.1.5.9.

Til ny § 2-6

Bestemmelsen er ny og gir Finansdepartementet hjemmel til å gjennomføre delegerte rettsakter fastsatt i medhold av regnskapsdirektivet ny artikkel 29b om standarder for bærekraftsrapportering, ny artikkel 29c om standarder for bærekraftsrapportering for små og mellomstore foretak og ny artikkel 40b om standarder for bærekraftsrapportering for foretak etablert utenfor EØS (tredjelandsforetak). Bestemmelsen er omtalt i punkt 4.3.5.

Til ny § 2-7

Bestemmelsen er ny og er nærmere omtalt i punkt 4.4.5.1.

Første ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 29d om at foretak som har plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering etter § 2-3, skal utarbeide årsberetning og konsolidert årsberetning i et elektronisk rapporteringsformat. Det følger av direktivet artikkel 29d at foretakene skal benytte formatet spesifisert i kommisjonsforordning (EU) 2019/815 artikkel 3. Heller enn å vise direkte til bestemmelsen i kommisjonsforordningen, foreslås det en hjemmel i annet ledd for Finansdepartementet til å fastsette forskrift om hvilket rapporteringsformat som skal benyttes. Løsningen som er valgt legger til rette for at eventuelle senere endringer i EØS-reglene som omhandler rapporteringsformat, kan gjennomføres i forskrift.

Annet ledd gjennomfører også endringene i regnskapsdirektivet artikkel 30 nr. 1 om offentliggjøring og innsending av årsberetningen i ESEF-formatet.

Til ny § 2-8

Bestemmelsen er ny og er nærmere omtalt i punkt 5.5.3 og 5.5.5.

Første ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 1 første og annet ledd om at datterselskap i et konsern hvor konsernspissen er et morselskap som er etablert i et land utenfor EØS, skal publisere en bærekraftsrapport som dekker det konsernet som datterselskapet inngår i. Rapporteringsplikten skal bare gjelde datterselskaper som er store foretak eller som er små eller mellomstore noterte foretak, men likevel ikke noterte mikroforetak. Rapporteringsplikten gjelder bare hvis konsernet som datterselskapet inngår i har hatt salgsinntekter på over 150 millioner euro innenfor EØS i hvert av de siste to regnskapsårene, jf. regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 1 femte ledd.

Annet ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 1 tredje og fjerde ledd. Etter første punktum skal norske filialer av foretak som er etablert i et land utenfor EØS (tredjelandsforetak) publisere en bærekraftsrapport som dekker konsernet som filialen er en del av hvis filialen hadde salgsinntekter tilsvarende 40 millioner euro eller mer i det foregående regnskapsåret. Hvis foretaket som filialen er en del av ikke inngår i et konsern, skal bærekraftsrapporten etter annet punktum dekke dette tredjelandsforetaket. Rapporteringsplikten gjelder etter tredje punktum bare hvis foretaket som filialen er en del av

• har en selskapsform som tilsvarer aksjeselskap eller allmennaksjeselskap, jf. regnskapsdirektivet artikkel 1 nr. 5,

• enten er et tredjelandsforetak som ikke inngår i et konsern eller inngår i et konsern hvor konsernspissen er et morselskap som er etablert i et land utenfor EØS, jf. regnskapsdirektivet artikkel 40a nr. 1 tredje ledd. Vilkåret er avgrenset slik at det ikke pålegges egen rapporteringsplikt for filialer som er del av et foretak eller et konsern som har en slik tilknytning til EØS at foretaket eller et morselskap skal utarbeide bærekraftsrapportering hvor filialen inngår i samsvar med CSRD.

• inngår i et konsern som har hatt salgsinntekter på over 150 millioner euro innenfor EØS i hvert av de siste to regnskapsårene, eller tredjelandsforetaket selv har hatt slike salgsinntekter, jf. regnskapsdirektivet artikkel 40a nr. 1 femte ledd.

Bestemmelsen i fjerde punktum innebærer at rapporteringsplikten for et datterselskap av et tredjelandsforetak, som er etablert i en EØS-stat, skal gå foran rapporteringsplikten for en norsk filial av det samme tredjelandsforetaket. Bestemmelsen fastsetter at rapporteringsplikten ikke gjelder hvis foretaket som filialen er en del av har et datterselskap som har rapporteringsplikt etter første ledd eller tilsvarende regler i en annen EØS-stat. Femte punktum klargjør at filialbegrepet, i samsvar med den generelle EØS-retten, skal forstås som et utenlandsk foretak som har et fast forretningssted her i riket.

Hvis beløpene for salgsinntekt hentes fra årsregnskaper som er utarbeidet eller publisert i euro, brukes disse regnskapstallene. Hvis ikke, kan tallene omregnes til euro basert på vekslingskursen på balansedagen til det sist avlagte årsregnskapet som brukes i beregningene.

Tredje og fjerde ledd angir krav til innholdet i bærekraftsrapporten. Tredje ledd spesifiserer hvilke opplysningskrav i § 2-5, jf. § 2-4, som gjelder for bærekraftsrapporten som skal utarbeides etter første og annet ledd, jf. regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 1 første og tredje ledd. Etter bestemmelsen er ikke informasjon om bærekraftsrisiko pliktig i bærekraftsrapporten. Fjerde ledd angir hvilke standarder for bærekraftsrapportering som aksepteres, jf. regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 2 første og annet ledd.

Femte ledd angir plikter for datterselskapet eller filialen hvis ikke all påkrevd informasjon er fullt ut tilgjengelig fra tredjelandsforetaket, jf. regnskapsdirektivet artikkel 40a nr. 2 tredje og fjerde ledd.

Sjette ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 3 og 40d nr. 1. Bestemmelsen innebærer at bærekraftsrapporten i utgangspunktet må være attestert. Attestasjonsuttalelsen skal publiseres sammen med bærekraftsrapporten. Hvis tredjelandsforetaket ikke har lagt frem en attestasjonsuttalelse, skal datterselskapet eller filialen avgi en erklæring om at dette ikke er gjort.

Syvende ledd setter språkkrav til bærekraftsrapporten i tråd med regnskapsdirektivet ny artikkel 40d nr. 2.

Åttende ledd klargjør at salgsinntekter for tredjelandsforetak defineres i tråd med de regnskapsreglene som årsregnskapet er utarbeidet etter, jf. regnskapsdirektivet artikkel 2 nr. 5.

Niende ledd gir departementet hjemmel til å fastsette regler i forskrift om at Finanstilsynet eller en annen offentlig myndighet kan kreve informasjon om salgsinntekter fra datterselskaper og filialer for å kunne avgjøre om de er omfattet av rapporteringsplikten, jf. regnskapsdirektivet ny artikkel 40a nr. 1 sjette ledd.

Til § 2-9

Bestemmelsen er en videreføring av nåværende § 3-3b med enkelte endringer.

Første ledd første punktum (nåværende § 3-3b første ledd første punktum) endres slik at plikten til å redegjøre for foretaksstyring gjelder noterte foretak, slik de er definert i regnskapsloven ny § 1-6 annet ledd. Endringen innebærer at det ikke vil være plikt til å utarbeide redegjørelse for foretaksstyring for allmennaksjeselskaper som bare er notert på et regulert marked utenfor EØS. Endringen er nærmere omtalt i punkt 5.6.3.

Endringene i annet ledd nr. 9 (nåværende § 3-3b annet ledd nr. 9) gjennomfører endringene i regnskapsdirektivet artikkel 20 nr. 1 første ledd bokstav g. Det presiseres at retningslinjer som gjelder kjønn alltid skal gis, og at funksjonsnedsettelse er blant de forholdene ved mangfold som det er relevant å beskrive. Endringene er omtalt i punkt 4.1.5.6.

Tredje ledd tilsvarer nåværende § 3-3b tredje ledd.

Fjerde ledd gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 20 nr. 1 annet ledd om at regnskapspliktig som utarbeider bærekraftsrapportering skal anses å ha oppfylt kravene i annet ledd nr. 9 om beskrivelse av retningslinjer for likestilling og mangfold i styret mv., hvis informasjonen er gitt i bærekraftsrapporteringen og det er tatt inn en henvisning til informasjonen i redegjørelsen om foretaksstyring. Det vises til omtalen i punkt 4.1.5.6.

Femte ledd tilsvarer nåværende § 3-3b femte ledd.

Til § 2-10

Bestemmelsen viderefører nåværende § 3-3d.

Til § 2-11

Første ledd viderefører kravene til språk i årsberetningen i nåværende § 3-4 tredje ledd.

Annet ledd er nytt. Bestemmelsen fastsetter at kravene til språk i årsberetningen også gjelder for redegjørelsen om foretaksstyring og rapporteringen om betalinger til myndigheter. Forslaget innebærer at språkkravet vil være det samme uavhengig av om redegjørelsen om foretaksstyring gis i årsberetningen eller i et eget dokument. Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 2-12

Paragrafoverskriften og bestemmelsene endres slik at begrepene «undertegning» og «underskrives» erstattes med signering. Endringene skal gjøre bestemmelsen mer teknologinøytral.

Første ledd viderefører kravet i nåværende § 3-5 til undertegning av årsberetningen og at den som har innvendinger skal underskrive med påtegnet forbehold.

Annet ledd viderefører bestemmelsen i nåværende § 3-5 tredje ledd om at underskrift på årsberetningen og påtegnet forbehold skal anses å omfatte redegjørelsen om foretaksstyring som nevnt og rapport om betaling til myndigheter mv., når det er henvist til slike redegjørelser eller slik rapport i årsberetningen.

Til § 3-1

Endringen i tredje ledd er en teknisk tilpasning til endringene i § 3-2 og innebærer ikke realitetsendringer. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 3-2b

Endringen i første ledd er en teknisk tilpasning til at definisjonen av små foretak flyttes fra § 1-6 til § 1-5.

Til § 3-5

Paragraftittelen og bestemmelsen endres slik at begrepene «undertegning» og «underskrives» erstattes med signering. Endringene skal gjøre bestemmelsen mer teknologinøytral.

I annet ledd utgår regelen om at påtegnet forbehold mot årsregnskapet må gis i årsberetningen. Påtegnet forbehold kan gis i tilknytning til styrets og daglig leders underskrifter på årsregnskapet, eventuelt i årsberetningen hvis den regnskapspliktige utarbeider årsberetning. Innholdet i nåværende tredje ledd flyttes til ny § 2-12 annet ledd.

Endringene er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 3-7

Endringen i femte ledd er tilpasning til at det innføres en definisjon av noterte foretak i § 1-6 annet ledd. Unntaksbestemmelsene for morselskap i underkonsern i første til fjerde ledd får ikke anvendelse for noterte foretak.

Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 5-8

Bestemmelsens første ledd nr. 3 endres for å sikre bedre samsvar med begrepsbruken i øvrig finansmarkedslovgivning og innebærer ikke realitetsendringer. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3

Til § 7-5

Bestemmelsens annet ledd endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 7-20

Bestemmelsens annet ledd endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 7-21

Bestemmelsens fjerde ledd endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 7-26

Bestemmelsens fjerde ledd første punktum endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 7-31

Paragrafoverskriften og bestemmelsens første ledd endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 7-31b

Bestemmelsens første ledd endres som følge av at definisjonen av store foretak i regnskapsloven erstattes med en definisjon av foretak av allmenn interesse. Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

Til § 8-1

Endringene i første ledd første punktum gjennomfører endringene i regnskapsdirektivet artikkel 30 nr. 1 første ledd. Nytt tredje punktum benytter medlemstatsopsjonen i direktivet artikkel 30 nr. 1 annet ledd om plikt til å gjøre årsberetningen tilgjengelig på foretakets nettsider. Nytt fjerde punktum fastsetter, i tråd med regnskapsdirektivet 40d, at datterselskaper eller filialer skal gjøre bærekraftsrapport, attestasjonsuttalelse, og der det er relevant også erklæringer som nevnt i § 2-8 fjerde og femte ledd, tilgjengelig for offentligheten. Endringene er omtalt i punkt 4.4.5.

I annet ledd erstattes henvisningene til direktiv 78/660/EU om årsregnskaper for visse selskapsformer og direktiv 83/349/EU om konsoliderte regnskaper med en henvisning til regnskapsdirektivet.

Til § 8-2

Endringene i første ledd gjennomfører endringene i regnskapsdirektivet artikkel 30 nr. 1 ved at det stilles krav om at årsberetningen med bærekraftsrapporteringen og attestasjonsuttalelsen om bærekraftsrapporteringen skal sendes til Regnskapsregistret.

Nytt tredje ledd gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 19a nr. 9 annet ledd (b) og 29a nr. 8 annet ledd (b) om at datterselskaper til morselskap etablert i en stat utenfor EØS skal pålegges å publisere morselskapets konsoliderte bærekraftsrapportering og en attestasjonsuttalelse om bærekraftsrapporteringen.

Nytt fjerde ledd gjennomfører regnskapsdirektivet artikkel 40d nr. 1 om at datterselskaper og filialer av tredjelandsforetak skal pålegges å publisere bærekraftsrapport, attestasjonsuttalelse og erklæringer som nevnt i artikkel 40a nr. 1 og 2.

Endringene er omtalt i kapittel 4.4.5.

Til § 10-1

Bestemmelsens første ledd endres slik at forskriftshjemmelen til Finansdepartementet også omfatter loven kapittel 2 hvor bestemmelsene om bærekraftsrapportering er plassert sammen med flere av bestemmelsene som tidligere sto i kapittel 3.

Endringen er omtalt i punkt 5.6.3.

8.2 Revisorloven

Til § 1-1

Endringen i første ledd gjøres for tydelig å inkludere attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering i revisorlovens virkeområde. Forslaget innebærer å erstatte dagens referanse til «revisors oppgaver» med «lovfestet revisjon, attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering og revisorbekreftelser». Endringen tar hensyn til at både revisorer og, dersom det gis forskrift om det, uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester skal kunne attestere bærekraftsrapportering.

Til § 1-2

Endringene i første og annet ledd er tilpasninger av definisjonene som følge av at et revisjonsforetak kan være valgt av generalforsamlingen til å revidere årsregnskaper eller til å attestere pliktig bærekraftsrapportering.

Til ny § 1-3

Bestemmelsen gir departementet hjemmel til å gi nærmere regler om såkalte «uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester for bærekraftsrapportering». Første ledd angir at revisorloven kan gjøres gjeldende for slike tilbydere. Det er en forutsetning at disse er akkreditert i henhold til EØS-vareloven §§ 2 og 3, jf. forordning (EF) nr. 765/2008. Hele loven kan gjøres gjeldende for disse, samtidig som det listes opp konkrete krav som blant annet kan gis regler om i forskrift.

Forslaget åpner for å følge opp det nasjonale valget som følger av regnskapsdirektivet artikkel 34 nytt nr. 4, som innføres ved CSRD.

Forslaget er omtalt i punkt 6.2.5 og 6.12.5.

Til § 2-1

Nytt fjerde ledd er i utgangspunktet en bestemmelse som ved en inkurie ikke ble videreført i revisorloven i 2020. Med unntak av tilpasninger til revisjonsdirektivet artikkel 38 endret nr. 1 og 2, er bestemmelsen uendret og viderefører tidligere revisorlov § 2-1 syvende ledd. Tilpasningene til CSRDs endringer i revisjonsdirektivet er annet punktums referanse til § 1-3 for eventuell uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester og fjerde punktum om at heller ikke uenighet vedrørende pliktig bærekraftsrapportering eller attestasjonshandlinger utgjør saklig grunn for å avsette revisor eller eventuell uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester. Paragrafoverskriften endres for å ta hensyn til fjerde ledd.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.8.5.

Til § 2-3

Endringen gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 37 endret nr. 3 første ledd, som endret ved CSRD, ved at det presiseres at forbudet i bestemmelsen mot begrensninger i det frie revisjonsvalget også skal gjelde for foretak som har plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering.

Forslaget er omtalt i punkt 6.8.5.

Til § 3-1

Nytt annet ledd gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 6 endret nr. 2, som endret ved CSRD, om tilleggsgodkjenning for revisorer som skal attestere pliktig bærekraftsrapportering, jf. ny § 3-3a første ledd. Det presiseres at tilleggsgodkjenning kan gis samtidig med godkjenning som statsautorisert revisor.

Forslaget er omtalt i punkt 6.3.5.

Til ny § 3-3 a

Bestemmelsen er ny og gir regler om tilleggsgodkjenning som bærekraftsrevisor.

Første ledd presiserer at det er nødvendig med tilleggsgodkjenning som bærekraftsrevisor for å utføre attestasjon av bærekraftsrapportering. Kravet gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 6 endret nr. 2, som endret ved CSRD.

Annet ledd gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 10 nr. 1 nytt annet ledd, som innført ved CSRD, ved at det stilles krav om at minst åtte måneder av kravet til tre års praktisk opplæring for å bli godkjent som statsautorisert revisor med rett til å attestere bærekraftsrapportering, skal være innenfor attestasjon av bærekraftsrapportering eller andre bærekraftsrelaterte tjenester.

Tredje ledd gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 7 nytt nr. 2, som innført ved CSRD, ved at det stilles krav om at revisorer som skal ha rett til å attestere bærekraftsrapportering må ha bestått en praktisk tilleggseksamen.

Fjerde ledd gir departementet hjemmel til å fastsette forskrift om praktisk opplæring, eksamen og dokumentasjon av den praktiske opplæringen.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.3.5.

Til § 3-5

Endringen i første ledd innebærer bare å skrive inn en kortform av henvisningen til revisjonsdirektivet.

Nytt annet ledd fastsetter at personer med revisorgodkjenning fra et EØS-land eller Sveits som gir rett til å avgi attestasjonsuttalelser om bærekraftsrapportering skal gis godkjenning som bærekraftsrevisor. Tilsvarende gis personer med revisorgodkjenning fra et EØS-land eller Sveits, godkjenning som statsautorisert revisor etter første ledd. Bestemmelsen gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 14 nr. 2 nytt fjerde ledd, som innført ved CSRD.

Til § 3-7

Første ledd nytt annet punktum bestemmer at bare statsautoriserte revisorer med tilleggsgodkjenning som bærekraftsrevisor kan benytte tittelen bærekraftsrevisor.

Endringen i annet ledd skal forhindre utilbørlig bruk av tittelen «revisor» eller tilsvarende betegnelse ved attestering av bærekraftsrapportering.

Til § 3-8

Endringen i første ledd innebærer at reglene om frivillig deponering av godkjenning også skal gjelde bærekraftsrevisorer.

Til § 5-1

Endringen i første ledd bokstav a og b innebærer at strukturert undervisning likestilles med strukturert opplæring. Dette betyr at begrensningen i bokstav b på 30 timer over tre år som gjelder for annet enn strukturert opplæring, ikke gjelder undervisningstimene for de som underviser på kurs og annen strukturert opplæring. Endringen er i tråd med løsningen for den tilsvarende bestemmelsen i regnskapsførerloven § 3-4 første ledd.

Nytt åttende ledd innebærer at det stilles tilsvarende krav til etterutdanning for bærekraftsrevisorer som for statsautoriserte revisorer. Det er spesifisert at foruten fagområdene nevnt i annet ledd, skal etterutdanningen også omfatte bærekraftsrapportering og attestasjon av bærekraftsrapportering.

Se omtale i punkt 6.3.5.

Til § 6-1

Bestemmelsens overskrift endres for å synliggjøre at registeret ikke nødvendigvis bare inneholder informasjon om revisorer. Dersom det på et tidspunkt åpnes for uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester, jf. § 1-3, skal også informasjon om disse fremgå av registeret, se forslaget til første ledd  nytt annet punktum. Departementet kan gi nærmere regler om hvilke opplysninger registeret skal inneholde om uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester, jf. forskriftshjemmel i tredje ledd.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.10.5.

Til § 6-2

Endringen i første punktum er en konsekvens av at Revisorregisteret endrer navn til Revisor- og attestantregisteret, for å ta høyde for at registeret på et senere tidspunkt vil inneholde informasjon om uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester.

Ny bokstav c gjennomfører endringer i revisjonsdirektivet artikkel 16, som innført ved CSRD, ved at det stilles krav om at registeret skal inneholde opplysninger om hvorvidt en godkjent revisor også har godkjenning for å attestere bærekraftsrapportering. Også endringene i nåværende bokstav c, ny bokstav d gjennomfører endringene i revisjonsdirektivet artikkel 16, om eventuell revisorregistrering i et annet land omfatter revisjon av årsregnskap, attestasjon av bærekraftsrapportering eller begge deler, og om registrerte tredjelandsrevisorer er registrert for revisjon av årsregnskap, attestasjon av bærekraftsrapportering eller begge deler.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.10.5.

Til § 6-4

Endringen i første punktum er en konsekvens av at Revisorregisteret endrer navn til Revisor- og attestantregisteret, for å ta høyde for at registeret på et senere tidspunkt vil inneholde informasjon om uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester.

Endringene i bokstav c og bokstav g gjennomfører endringer i revisjonsdirektivet artikkel 17, som innført ved CSRD, ved at det stilles krav om at Revisor- og attestantregisteret skal inneholde opplysninger om hvorvidt ansatte revisorer og partnere også er godkjent til å attestere bærekraftsrapportering og om registrerte revisjonsselskaper fra tredjeland er registrert for revisjon av årsregnskap, attestasjon av bærekraftsrapportering eller begge deler.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.10.5.

Til § 7-1

Endringene i annet, tredje og fjerde ledd gjennomfører deler av revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, innført ved CSRD, som stiller krav om at regler om profesjonell etikk, uavhengighet, objektivitet, konfidensialitet og taushetsplikt også skal gjelde ved attestasjon av bærekraftsrapportering. Endringene innebærer at kravene til organisering av virksomheten og kvalitetsstyring i revisorloven § 7-1 også skal gjelde for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Se omtale i punkt 6.7.5.

Til § 7-2

Endringene i første og annet ledd gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 24b endret nr. 4, innført ved CSRD, ved at kravene til klientregister utvides til å dekke opplysninger om eventuell annen revisor som er oppdragsansvarlig for attestasjon av bærekraftsrapporteringen og honorar for attestasjon av bærekraftsrapporteringen. Det skal også registreres opplysninger om klienter hvor revisjonsforetaket kun attesterer bærekraftsrapporteringen.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.7.5.

Til § 7-3

Bestemmelsens første, annet og tredje ledd endres for å gjennomføre revisjonsdirektivet artikkel 24b nr. 3 og endret nr. 6, sistnevnte innført ved CSRD, ved at kravene om registrering av overtredelser og klager utvides til å omfatte oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.7.5.

Til ny § 8-1 a

Bestemmelsen er ny og gjennomfører revisjonsdirektivet endret artikkel 25 og deler av ny artikkel 25b, innført ved CSRD, ved at reglene om uavhengighet i revisorloven kapittel 8 gjøres gjeldende ved attestasjon av bærekraftsrapportering, på samme måte som ved revisjon av årsregnskap.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.6.5.

Til kapittel 9

Endringen i tittelen til kapittel 9 reflekterer at bestemmelser i kapittel 9 også gjelder for attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Til § 9-1

Nytt annet ledd angir formålet med attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering og speiler formålet med lovfestet revisjon, som følger av første ledd. Endringen i nåværende annet ledd, som blir tredje ledd fastsetter at revisor er allmennhetens tillitsperson også ved attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til § 9-2

Endringene i første ledd innebærer at en ny revisor som skal attestere bærekraftsrapporteringen, skal be den forrige revisoren opplyse om det foreligger forhold som tilsier at en ny revisor ikke bør påta seg oppdraget, på samme måte som ved revisjon av årsregnskap. Det presiseres i nytt fjerde punktum at plikten gjelder på samme måte hvis bærekraftsrapporteringen tidligere ble attestert av en uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester. Sistnevnte er ikke aktuelt før det eventuelt gis regler om attestasjon i regi av uavhengige tilbydere av attestasjonstjenester, jf. § 1-3.

Endringene i annet ledd gjennomfører deler av revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, endret ved CSRD, jf. artikkel 22b om forberedelse og fortsettelse av revisjonsoppdrag og vurdering av trusler mot revisors uavhengighet. Bestemmelsen er tilpasset endringer i regnskapslovens angivelse av kategorier foretak. Henvisningen til pliktig bærekraftsrapportering har av hensyn til klarhet med en referanse til regnskapsloven § 2-3.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til § 9-3

Bestemmelsen endres for å gjennomføre revisjonsdirektivet artikkel 24b nr. 1 nytt annet ledd og nytt nr. 2a, som innført ved CSRD. Det følger av bestemmelsens første ledd at et revisjonsselskap skal utpeke én bærekraftsrevisor som oppdragsansvarlig revisor for hvert oppdrag om attestasjon av bærekraftsrapportering. Dersom den statsautoriserte revisoren som er oppdragsansvarlig revisor for revisjon av årsregnskapet har godkjenning som bærekraftsrevisor, kan denne revisoren utpekes som oppdragsansvarlig revisor også for attestasjon av bærekraftsrapporteringen.

Etter endringene i annet ledd skal den oppdragsansvarlige revisoren, eller en bærekraftsrevisor som utfører oppdraget i eget navn, være aktivt involvert i oppdragsutførelsen og sette av tilstrekkelig tid og ressurser til å utføre sine oppgaver på en forsvarlig måte.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til § 9-4

Endringen i annet ledd innebærer at det, i samsvar med endringen i § 9-7 annet ledd bokstav g, er angitt at revisors plikt til å vurdere om årsberetningen omfatter de opplysninger som skal gis i henhold til gjeldende lovkrav, ikke gjelder for pliktig bærekraftsrapportering.

Til ny § 9-4 a

Bestemmelsen er ny og utarbeidet etter mønster av revisorloven § 9-4 om revisors oppgaver ved utførelse av lovfestet revisjon.

Første ledd fastsetter at revisor skal vurdere om bærekraftsrapporteringen er utarbeidet i samsvar med gjeldende lovkrav, på samme måte som ved revisjon av årsregnskap, jf. § 9-4 første ledd.

Annet ledd stiller krav om at revisor skal utføre oppdrag om attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering i samsvar med god revisjonsskikk for attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering og angir tilsvarende krav som i § 9-4 annet ledd punkt a, c, d og e for attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Tredje ledd gjennomfører revisjonsdirektivet ny artikkel 25b, jf. artikkel 21 nr. 2, og fastsetter at revisor skal utføre attestasjonen av pliktig bærekraftsrapporteringen med profesjonell skepsis.

Fjerde ledd gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 25b, jf. artikkel 24a nr. 1 fjerde ledd, og fastsetter at utkontraktering av oppgaver skal være uten betydning for revisors ansvar og plikter ved attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Femte ledd gir departementet hjemmel til å fastsette forskrift om gjennomføring av standarder for attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering som EU-kommisjonen etter revisjonsdirektivet ny artikkel 26a nr. 3 skal fastsette innen oktober 2026.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til endringene i § 9-5

Endringen i første ledd første punktum innebærer at reglene om revisors kommunikasjon med styret gjøres gjeldende også ved attestasjon av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til endringene i § 9-6

Endringene innebærer at revisors rett og plikt til å trekke seg fra et oppdrag gjøres gjeldende også for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til endringene i § 9-7

Endringene i annet ledd gjennomfører endringen i regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 1 annet ledd. Endringene fastsetter at kravet om at revisor i revisjonsberetningen skal uttale seg om årsberetningen inneholder de opplysninger som skal gis i henhold til gjeldende lovkrav, ikke gjelder for den delen av årsberetningen som inneholder pliktig bærekraftsrapportering. En slik uttalelse er unødvendig i tillegg til attestasjonsuttalelsen etter § 9-7a. Se også § 9-4 annet ledd. Endringen er omtalt i punkt 6.4.5.

Tredje ledd endres som følge av at regnskapsloven § 3-3 c oppheves.

Til ny § 9-7 a

Bestemmelsen er ny og gjennomfører revisjonsdirektivet ny artikkel 28a nr. 1 og 2, og regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 1 ny bokstav (aa).

Første ledd første punktum fastsetter at revisor skal avgi en attestasjonsuttalelse som viser resultatet av attestasjonen av bærekraftsrapporteringen, jf. revisjonsdirektivet artikkel 28a nr. 1. Annet punktum åpner for at attestasjonsuttalelsen kan avgis av et annet revisjonsforetak eller, dersom det på et tidspunkt åpnes for slike med hjemmel i § 1-3, en uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester (IASP). Det vises til omtalen i punkt 6.2.5 og 6.12.5.

Annet ledd presiserer at attestasjonsuttalelsen skal signeres av revisoren som er oppdragsansvarlig for attestasjon av bærekraftsrapporteringen. Bestemmelsen gjennomfører krav til signering og datering av attestasjonsuttalelsen i revisjonsdirektivet ny artikkel 28a nr. 4. Det fastsettes videre at attestasjonsuttalelsen skal være på norsk eller samme språk som bærekraftsrapporteringen.

Tredje ledd fastsetter, i tråd med regnskapsdirektivet artikkel 34 nr. 1 annet ledd nytt punkt (aa), at revisor i attestasjonsuttalelsen skal gi uttrykk for en mening om bærekraftsrapporteringen på grunnlag av et attestasjonsoppdrag som skal gi moderat eller betryggende sikkerhet. På dette grunnlaget skal revisor uttale seg om bærekraftsrapporteringen er i samsvar med kravene i regnskapsloven nytt kapittel 2 og rapporteringskravene i taksonomiforordningen artikkel 8, foretakets prosesser for å identifisere informasjonen som er rapportert og om kravet til å merke rapporteringen i samsvar med kravene til elektronisk rapporteringsformat (ESEF). Uttalelsen må gis i en form som tilfredsstiller kravene i gjeldende attestasjonsstandarder til hvordan det skal konkluderes på et attestasjonsoppdrag som skal gi moderat sikkerhet. Moderat sikkerhet er et minstekrav, men bestemmelsen åpner også for at attestasjonsuttalelsen avgis med betryggende sikkerhet i stedet, dersom det finnes standarder for dette. Det vises til omtalen i punkt 6.4.5.

Fjerde ledd fastsetter at det er valgfritt om attestasjonsuttalelsen om bærekraftsrapporteringen inntas i revisjonsberetningen eller gis som en separat uttalelse, som kan være aktuelt når det er samme revisor som reviderer årsregnskapet og attesterer bærekraftsrapporteringen.

Femte ledd gjennomfører revisjonsdirektivet ny artikkel 28a nr. 3 om attestasjon utført av flere revisorer.

Til § 9-8

Paragrafoverskriften endres for å ta hensyn til at bestemmelsene gjøres gjeldende også ved attestasjon av konsolidert bærekraftsrapportering.

Nytt sjette ledd fastsetter, i tråd med revisjonsdirektivet ny artikkel 27a, at bestemmelsene i annet til femte ledd om særlige krav ved revisjon av konsernregnskapet, gjelder tilsvarende for konsernrevisor som attesterer den konsoliderte bærekraftsrapporteringen.

Syvende ledd endres slik at plikten for revisor i et datterforetak til å gi relevante opplysninger til morforetakets revisor, utvides til å også gjelde ved attestering av bærekraftsrapportering.

Åttende ledd endres slik at revisors mulighet til, uten hinder av taushetsplikt, å gi relevante opplysninger og dokumentasjon til revisor som reviderer et morforetak eller som reviderer et foretak med investeringer i tilknyttet foretak eller felleskontrollert virksomhet, utvides til også å gjelde ved attestering av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til § 9-9

Bestemmelsen endres i første, tredje, sjette, og syvende ledd for å gjennomføre revisjonsdirektivet artikkel 24b nytt nr. 5a ved at reglene om oppdragsdokumentasjon også gjøres gjeldende ved attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.5.5.

Til § 10-2

Bestemmelsens første og annet ledd endres slik at revisors opplysningsplikt også skal gjelde ved oppdrag om attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.6.5.

Til § 12-1

Endringene i første ledd går ut på å oppdatere inkorporasjonsbestemmelsen slik at den reflekterer at revisjonsforordningen er endret ved CSRD.

Til ny § 12-4 a

Bestemmelsen er ny og gjennomfører revisjonsdirektivet ny artikkel 25c. Bestemmelsen innebærer et forbud mot å yte tjenestene som er nevnt i revisjonsforordningen artikkel 5 nr. 1 annet ledd bokstav b, c og e til k til attestasjonsklienter som er foretak av allmenn interesse.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.6.5.

Til ny § 12-4 b

Bestemmelsen er ny og gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 25d. Bestemmelsen fastsetter nærmere regler om plikt til å underrette foretaket og i tilfelle Finanstilsynet ved mistanke om uregelmessigheter for revisor som utfører oppdrag om attestasjon av pliktig bærekraftsrapportering for foretak av allmenn interesse. De samme reglene gjelder etter revisjonsforordningen artikkel 7 ved revisjon av årsregnskap for foretak av allmenn interesse.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.6.5.

Til § 12-6

Bestemmelsens første og fjerde ledd endres for å gjennomføre endringene i revisjonsdirektivet artikkel 45. Reglene om registrering og tilsyn med revisjonsforetak fra land utenfor EØS som reviderer foretak notert på regulert marked i Norge (tredjelandsrevisorer) gjøres gjeldende også for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.10.5.

Til § 13-1

Endringene i første og annet ledd gjennomfører endringene i revisjonsdirektivet artikkel 29, ved at bestemmelsene om ekstern kvalitetskontroll også gjøres gjeldende for attestasjon av bærekraftsrapportering. Det vises til omtalen i punkt 6.11.5.

Til § 13-2

Endringene i første ledd gjennomfører endringene i revisjonsdirektivet artikkel 32 nr. 4 (b) ved at Finanstilsynets ansvar for tilsyn med standardsetting også omfatter standarder for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Til § 14-4

Bestemmelsens første ledd endres slik at reglene om forbud mot å undertegne revisjonsberetning også vil gjelde for attestasjon av bærekraftsrapportering.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.11.5.

Til § 14-5

Bestemmelsen endres ved at det legges til en ny bokstav g om atdetogså ved brudd på forbud mot å yte visse tjenester, jf. § 12-4 a, kan ilegges overtredelsesgebyr. For øvrig er det ikke behov for endringer i bestemmelsen for å sørge for at brudd på regler om bærekraftsattestasjon kan medføre overtredelsesgebyr, i den grad det i bestemmelsen allerede henvises til bestemmelser som i fremtiden vil gjelde bærekraftsattestasjon.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.11.5.

Til § 14-8

Bestemmelsen endres i annet og tredje ledd slik at brudd på bestemmelser i loven som er belagt med straff ved revisjon av årsregnskap, også blir belagt med straff ved attestasjon av bærekraftsrapportering. Endringene i annet ledd innebærer dessuten at opplistingen av bestemmelser hvis overtredelse kan medføre straff, angis i en bokstavert liste av hensyn til lesbarheten.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.11.5.

8.3 Statsforetaksloven

Til § 43

Nytt annet ledd gir regler som tilsvarer aksjeloven § 7-9 a for valg av revisor, eventuelt uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester, for attestasjon av bærekraftsrapportering. Regelen er relevant for statsforetak underlagt plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering. Gjeldende annet ledd blir tredje ledd.

Se merknadene til tilsvarende endringer i aksjeloven § 7-9 a.

8.4 Aksjeloven

Til § 7-5 a

Endringen i første ledd første punktum og opphevingen av tredje ledd nr. 1 er en nødvendig konsekvensendring av endringene i kategoriseringen av foretak i regnskapsloven § 1-5. Endringen er ikke ment å innebære realitetsendringer.

Til ny § 7-9 a

Bestemmelsen inneholder regler om bærekraftsrapportering og tilbydere av attestasjonstjenester for aksjeselskaper. Bestemmelsen gjennomfører revisjonsdirektivet artikkel 37 endret nr. 1 og 2.

Utgangspunktet i bestemmelsen er at revisoren som er valgt til å revidere årsregnskapet, også skal attestere bærekraftsrapporteringen hvis selskapet har plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering etter regnskapsloven. Generalforsamlingen kan i stedet velge en annen revisor eller, dersom det er åpnet for det etter revisorloven § 1-3, en uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester til å attestere bærekraftsrapporteringen. Det vises til omtalen i punkt 6.2.5 og 6.8.5.

Annet ledd bestemmer at den som attesterer bærekraftsrapporteringen hvert år skal avgi en attestasjonsuttalelse på samme måte som revisor skal avgi en revisjonsberetning.

Tredje ledd gjennomfører regnskapsdirektivet ny artikkel 34 nr. 4 første ledd bokstav e om at det skal gjelde likeverdige krav til valg av en uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester som for et revisjonsforetak.

Tredje ledd gjennomfører også revisjonsdirektivet artikkel 38 endret nr. 1 og 2. Reglene om avsettelse av revisor gjøres gjeldende også for eventuell uavhengig av tilbyder av attestasjonstjenester. Uenighet vedrørende pliktig bærekraftsrapportering eller attestasjonshandlinger anses ikke som saklig grunn for avsettelse.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 6.8.5 og 6.12.5.

8.5 Allmennaksjeloven

Til § 6-43

Endringene i første ledd og nytt annet ledd gjennomfører endringene i revisjonsdirektivet artikkel 39. Endringene innebærer at revisjonsutvalgets oppgaver utvides til å inkludere oppfølging av bærekraftsrapporteringen og attestasjonen av bærekraftsrapporteringen. Forslaget er omtalt i punkt 6.9.5.

Til ny § 7-6

Se merknader til tilsvarende bestemmelse i aksjeloven § 7-9 a.

8.6 Bustadbyggjelagslova

Til ny § 8-7

Bestemmelsen gir regler som tilsvarer aksjeloven § 7-9 a for valg av revisor, eventuelt uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester, for attestasjon av bærekraftsrapportering. Regelen er foreslått i tilfelle det senere er boligbyggelag som underlegges plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering.

Se merknadene til tilsvarende endringer i aksjeloven § 7-9 a.

8.7 Universitets- og høyskoleloven

Til § 8-7

Endringen i første ledd annet punktum innebærer ikke realitetsendringer, men er nødvendig som følge av endringene i kategorisering av foretak i regnskapsloven §§ 1-5 og 1-6.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.6.3.

8.8 Verdipapirhandelloven

Til § 5-4 fjerde ledd

Ved en inkurie ble det gjort en endring i bestemmelsen første punktum ved lov 30. april 2021 nr. 26 om endringer i verdipapirhandelloven og regnskapsloven mv. (periodisk rapportering og direktivgjennomføring), ved at «hjemstat» ble endret til «hjemsted» i første punktum. Forslaget til endring i fjerde ledd reverserer denne endringen.

Til § 5-5

Endringene i annet ledd gjennomfører endringene i rapporteringsdirektivet artikkel 4 nr. 2 bokstav c. Der det er relevant, skal det gis en erklæring om at årsberetningen er utarbeidet i samsvar med de europeiske standardene for bærekraftsrapportering (ESRS) som fastsettes i medhold av regnskapsdirektivet ny artikkel 29b og de nærmere reglene om taksonomirapportering som fastsettes i medhold av taksonomiforordningen artikkel 8 nr. 4, jf. lov om offentliggjøring av bærekraftsinformasjon i finanssektoren mv. § 3 tredje ledd.

Nåværende sjette ledd blir nytt fjerde ledd. Bestemmelsen endres for å gjennomføre endringene i rapporteringsdirektivet artikkel 4 nr. 5. Utstedere med Norge med hjemstat skal etter bestemmelsen utarbeide årsberetningen i samsvar med regnskapslovens bestemmelser eller lovgivningen i en EØS-stat, herunder reglene om bærekraftsrapportering, uavhengig av hvor utstederen er hjemmehørende. Dersom utstederen skal utarbeide konsernregnskap, gjelder dette også årsberetningen for konsernet, herunder bærekraftsrapporteringen. Bærekraftsrapporteringen, som skal inngå i årsberetningen og årsrapporten, skal utarbeides i tråd med de europeiske standardene for bærekraftsrapportering som EU-kommisjonen skal fastsette. Kravene i fjerde ledd gjelder også utstedere hjemmehørende utenfor EØS (tredjelandsutstedere). Videre gjelder kravene i fjerde ledd for alle utstedere, uavhengig av foretaksform, med mindre unntakene i § 5-4 niende ledd får anvendelse.

Kravet om å inkludere bærekraftsrapportering i årsrapporten fases etter direktivet inn i samme takt som kravene til å utarbeide bærekraftsrapportering etter regnskapsdirektivet. Innfasingen i norsk rett vil reflekteres i overgangsregler. Tredjelandsutstedere og utstedere som har en foretaksform som ikke er omfattet av kravene til bærekraftsrapportering i regnskapsloven skal inkludere bærekraftsrapportering i årsrapporten fra regnskapsåret:

• 2024, dersom de er store foretak med over 500 ansatte (årsverk)

• 2025, dersom de er store foretak med færre enn 500 ansatte (årsverk)

• 2026, dersom de er små eller mellomstore foretak.

Nåværende fjerde ledd blir nytt femte ledd, og endres i tråd med endringene i regnskapsdirektivet artikkel 4. nr. 4.

Nytt sjette ledd gjennomfører endringen i direktivet artikkel 4 nr. 4 ved at det stilles krav om at bærekraftsrapporteringen skal attesteres, og at attestasjonsuttalelsen om bærekraftsrapporteringen skal offentliggjøres sammen med årsrapporten.

Nåværende femte ledd blir nytt syvende ledd. Nåværende syvende og åttende ledd blir nytt åttende og niende ledd.

Henvisningene til «tilsvarende regler utenfor EØS» tas ut av bestemmelsene i § 5-5, ettersom unntak for tredjelandutstedere og likeverdighet reguleres i rapporteringsdirektivet artikkel 23 som er gjennomført i verdipapirforskriften § 5-7. Øvrige endringer i bestemmelsenes ordlyd skal sikre bedre samsvar med begrepsbruk i annet regelverk, og innebærer ikke realitetsendringer.

Endringene er omtalt i punkt 4.5.5.

8.9 Samvirkelova

Til ny § 101 b

Bestemmelsen gir regler som tilsvarer endringene i aksjeloven § 7-9 a for valg av revisor, eventuelt uavhengig tilbyder av attestasjonstjenester, for attestasjon av bærekraftsrapportering. Regelen er foreslått i tilfelle det senere er samvirkeforetak som underlegges plikt til å utarbeide bærekraftsrapportering.

Se merknadene til tilsvarende endringer i aksjeloven § 7-9 a.

8.10 Finansforetaksloven

Til § 8-17

Bestemmelsens første ledd endres for å gjennomføre revisjonsdirektivet artikkel 37 endret nr. 1 og 2 og artikkel 38 endret nr. 1 og 2.

Se merknadene til aksjeloven § 7-9 a.

Til § 8-19

Endringene i annet ledd og nytt tredje ledd gjennomfører endringene i revisjonsdirektivet artikkel 39. Endringene innebærer at revisjonsutvalgets oppgaver utvides til å inkludere oppfølging av bærekraftsrapporteringen og attestasjonen av bærekraftsrapporteringen. Forslaget er omtalt i punkt 6.9.5.

8.11 Fagskoleloven

Til § 33

Endringen i første ledd annet punktum innebærer ikke realitetsendringer, men er nødvendig som følge av endringene i kategorisering av foretak i regnskapsloven §§ 1-5 og 1-6.

Bestemmelsen er omtalt i punkt 5.6.3.

8.12 Åpenhetsloven

Til § 3

Definisjonen av større virksomheter i første ledd punkt a endres ved at henvisningen til den gjeldende definisjonen av store foretak i regnskapsloven § 1-5, erstattes med en henvisning til den nye definisjonen av foretak av allmenn interesse i regnskapsloven § 1-6. Det presiseres at reglene i regnskapsloven § 1-5 åttende ledd om forsinket overgang inn og ut av kategorier av foretak og konsern etter størrelse gjelder tilsvarende ved vurderinger av om et foretak er en større virksomhet etter åpenhetsloven. Endringene er nærmere omtalt i punkt 5.7.3.

Til § 5

Tredje ledd endres som følge av at regnskapsloven § 3-3 c oppheves. Endringene er omtalt i punkt 5.7.3.