21 Betaling av restskatt, forhåndsskatt og resterende skatt
21.1 Innledning
Finansdepartementet foreslår endringer i skattebetalingslovens regler om betaling av restskatt, forhåndsskatt og resterende skatt.
Forfallstidspunktet for restskatt foreslås endret slik at restskatten for samtlige skattytere forfaller til betaling tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort, likevel tidligst 20. august i ligningsåret. Ved betaling av restskatt i to terminer foreslås forfall for annen termin satt til fem uker etter forfall for første termin.
Betalingen av etterskuddsskatt (forhåndsskatt og resterende skatt) foreslås endret ved at resterende skatt skal betales i en termin, istedenfor dagens ordning med to terminer. Etterskuddsskatten skal etter forslaget betales i tre terminer. Størrelsen på hver termin foreslås endret slik at den utgjør ca. en tredjedel av utlignet skatt.
21.2 Høringen
Den 25. mai 1999 sendte departementet et notat på høring til 24 instanser, med høringsfrist 25. august 1999. Disse har avgitt høringsuttalelse:
Nærings- og handelsdepartementet
Den norske Revisorforening
Ligningsutvalget
Norges kemner- og kommunekassererforbund
Skattebetalerforeningen
Skattedirektoratet
Skatteetatens landsforening
Skattefogdenes landsforening
Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund
I tillegg har Arbeids- og administrasjonsdepartementet, Kommunal- og regionaldepartementet, Akademikerne, Kommunenes Sentralforbund og Norges Skatterevisorers landsforening uttalt at de ikke har merknader til forslagene.
Landsorganisasjonen i Norge (LO) har meddelt at de ikke vil uttale seg. Øvrige høringsinstanser har ikke avgitt uttalelse i saken.
Innholdet av høringsuttalelsene blir behandlet i tilknytning til de enkelte punktene i lovforslagene.
21.3 Forfall av restskatt og oppdeling av restskatten i to terminer
21.3.1 Forfall av restskatt
21.3.1.1 Bakgrunn og gjeldende rett
Etter skattebetalingsloven § 23 nr. 3 første punktum forfaller restskatten til betaling tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort.
De fleste skattytere som omfattes av ordningen med forhåndsutfylt selvangivelse vil få utleggingen av skattelisten i juni. Dersom lovens forfallsbestemmelser gis anvendelse for disse skattyterne vil forfall komme i ferieperioden. For ligningsåret 1999 er dette unngått ved en egen forkriftsbestemmelse, jf. forskrift av 26. februar 1999 nr. 271 om forfall av restskatt for skattytere som omfattes av juni-utlegg av skattelistene. Etter forskriften forfaller restkatten for disse skattytere 10 uker etter utleggingen av skattelistene, det vil si i slutten av august. Departementet foreslo i høringen en endring av skattebetalingsloven § 23 nr. 3 slik at restskatt forfaller til betaling tre uker etter utleggingen av skattelisten, men likevel tidligst 20. august. En unngår da at forfall kommer i ferieperioden.
21.3.1.2 Høringsinstansenes merknader
Den norske Revisorforening, Norges kemner- og kommunekassererforbund og Skattefogdenes landsforening slutter seg til forslaget. For øvrig har ingen av høringsinstansene hatt merknader til forslaget.
21.3.1.3 Departementets forslag
Departement foreslår at restskatten forfaller til betaling tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort, likevel tidligst 20. august i ligningsåret.
Det vises til forslag til endring i skattebetalingsloven § 23 nr. 3 første punktum.
21.3.2 Forfallstidspunktene ved oppdeling av restskatten i to terminer
21.3.2.1 Bakgrunn og gjeldende rett
Etter skattebetalingsloven § 23 nr. 3 annet punktum forfaller restskatt over den gjeldende minstegrense på 1 000 kroner i to terminer. Første termin forfaller tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort og annen termin 12 uker etter kunngjøringen. Også her er det gjort unntak for skattytere som har utleggingen av skattelistene i juni, jf. forskrift av 26. februar 1999 nr. 271 om forfall av restskatt for skattytere som omfattes av juni-utleggingen av skattelisten. Etter forskriften forfaller restskatt som skal deles opp i to terminer til betaling henholdsvis 10 og 15 uker etter kunngjøringen.
Forslaget i kapittel 21.3.1 vil medføre at forfall for første termin følger av skattebetalingsloven § 23 nr. 3 første punktum, uavhengig av om utleggingen av skattelisten skjer i juni eller om høsten.
På grunn av økt arbeidsbelastning som følge av at det meste av ligningskontorets ordinære ligningsarbeid ved innføring av forhåndsutfylt selvangivelse skal gjennomføres i en kortere tidsperiode enn tidligere, er det aktuelt å utsette tidspunktet for høst-utleggingen av skattelisten. En utsettelse av høst-utleggingen vil medføre at en får bedre tid til verdiorientert arbeid overfor de skatteyterne som oftest har de mest kompliserte ligningsoppgavene.
Med skattebetalingslovens frist for forfall for annen termin, vil senere utlegging av skattelisten på høsten kunne føre til at annen termin forfaller midt i julen eller i det påfølgende år. Forfall av restskatt tett opp til eller i julen antas uheldig både for skattyterne og skattekreditorene. Sent forfall av siste termin kan medføre usikkerhet om hvorvidt forfall vil komme i desember året etter inntektsåret eller i det påfølgende år. Forfall i det påfølgende år vil skape problemer av budsjettmessig karakter for skattekreditorene.
Tiden mellom forfall for første og annen termin av restskatt bør være minimum en måned. Tilbakebetaling kan da fordeles over to lønnsperioder. Departementet foreslo i høringen at annen termin skal forfalle til betaling fem uker etter forfall av første termin.
21.3.2.2 Høringsinstansenes merknader
Den norske Revisorforening, Norges kemner- og kommunekassererforbund og Skattefogdenes landsforening slutter seg til forslaget. For øvrig har ingen av høringsinstansene hatt merknader til forslaget.
21.3.2.3 Departementets forslag
Departement foreslår at restskatt som skal deles opp i to terminer forfaller med første termin tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort, likevel tidligst 20. august i ligningsåret, mens annen termin forfaller fem uker senere. Det vises til forslaget til nytt tredje punktum i skattebetalingsloven § 23 nr. 3.
21.4 Betaling av etterskuddsskatt
21.4.1 Bakgrunn og gjeldende rett
Etterskuddsskattepliktige betaler skatten i fire terminer i året etter inntektsåret. Som etterskuddspliktige regnes etter skattebetalingsloven § 2 skattepliktige selskaper og andre som er fritatt for å betale forskudd. To av terminene betales som forhåndsskatt 15. februar og 15. april, jf. skattebetalingsloven § 27 nr. 2. Hver av terminene settes som hovedregel lik fjerdeparten av den utlignede skatt ved siste ligning, eventuelt forhøyet eller redusert med en prosentsats som fastsettes for det enkelte år. Etter skattebetalingsloven § 27 nr. 6 forfaller også resterende skatt til betaling i to like store terminer 15. september og 15. november, med unntak for resterende skatt under 1 000 kroner som forfaller i sin helhet til betaling 15. september. Betaling av resterende skatt kan imidlertid ikke kreves før det er gått tre uker fra den dag da utleggingen av skattelisten ble kunngjort, jf. skattebetalingsloven § 27 nr. 10 annet ledd annet punktum.
Utleggingen av skattelisten har i de siste årene regelmessig kommet for sent i forhold til lovens frist 15. september. Forfall av første termin har dermed fulgt tre ukers regelen i skattebetalingsloven § 27 nr. 10 annet ledd annet punktum. Ofte har forfall etter denne bestemmelsen blitt sammenfallende eller nær opp til annen termin med forfall 15. november. I høringen forslo departementet at skattebetalingsloven § 27 nr. 6 ble endret slik at resterende skatt forfaller til betaling i sin helhet tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort.
Forslaget om ett forfall ved betaling av resterende skatt medfører at etterskuddsskatten skal betales i tre terminer, to terminer som forhåndsskatt og en termin som resterende skatt. For å unngå at terminen for resterende skatt skal bli uforholdsmessig stor i forhold til terminene for betaling av forhåndsskatten, foreslo departementet i høringen at størrelsen på terminene for forhåndsskatten ble justert slik at hver termin utgjør ca. en tredjedel av utliknet skatt.
Forhåndsskatten vil etter forslaget bli betalt den 15. februar og den 15. april. Hver av disse to terminene vil da utgjøre ca. en tredjedel av utlignet skatt. Endringen innebærer en fremskyndelse av betalingen av etterskuddsskatten. Departementet viser i denne sammenheng til uttalelsen i St.prp. nr. 1 (1992-1993) side 82 om at etterskuddsordningen som sådan kontinuerlig bør vurderes med tanke på en tilnærming til forskuddsordningen. Betalingen vil ved en slik endring i større grad enn tidligere korrespondere med opptjeningen av inntekten. Endringen vil også føre til at innfordringen av eventuell restanse vil kunne iverksettes på et tilsvarende tidligere tidspunkt.
Forslaget medfører også enkelte andre endringer i skattebetalingsloven § 27 nr. 3, nr. 4, nr. 7, nr. 9 og nr. 10.
21.4.2 Høringsinstansenes merknader
Ligningsutvalget, Norges kemner- og kommunekassererforbund og Skattefogdenes landsforening slutter seg til forslaget om endringer i reglene om betaling av forhåndsskatt og resterende skatt.
Nærings- og handelsdepartementet støtter forslaget om å redusere antall terminer fra to til en ved betaling av resterende skatt, men foreslår at regelforenklingen foretas ved at resterende skatt kun forfaller til betaling den 15. november hvert år. Dette for å unngå en eventuelt utilsiktet innstramming for næringslivet. Det anføres videre at denne datoen er innarbeidet i dagens system, samt at benyttelse av denne datoen vil gjøre regelverket mer oversiktlig for de næringsdrivende.
Den norske Revisorforeningen går i mot den foreslåtte endringen. De uttaler at endringen ikke kan forsvares med at det i dag vil være lettere å beregne skattemessig overskudd, og den derav utlignede skatt. De uttaler at skattyterne ikke vil ha oversikten over utlignet skatt før de nødvendige ligningsskjemaer utarbeides, slik som blant annet skjema for midlertidige forskjeller. I og med at selvangivelsesfristen utløper senere enn forfallsfristen for første termin 15. februar, kan de ikke se at det i dag er blitt lettere å beregne den utlignede skatten tilstrekkelig tidlig til at den foreslåtte endringen kan forsvares.
Skattebetalerforeningen er enig i forslaget om å innføre tre terminer ved betaling av etterskuddsskatten, men foreslår at forfall for annen termin flyttes til for eksempel juni eller at størrelsen på terminene opprettholdes slik som i dag. Dette for å unngå likviditetsproblemer som følge av at to tredjedeler av etterskuddsskatten ellers vil forfalle innen 15. april.
21.4.3 Departementets vurderinger og forslag
Ingen av høringsinstansene har hatt innvendinger mot forslaget om at resterende skatt skal betales i én termin.
Departementet har vurdert en fast dato for forfall av resterende skatt slik Nærings- og handelsdepartementet foreslår, men har kommet til at en slik bestemmelse vil gjøre bestemmelsen mindre robust. Departementet mener at tre ukers regelen i liten grad innebærer en innstramming. Det er lite trolig at utleggingen i fremtiden vil komme på et tidligere tidspunkt.
Skattebetalerforeningen har anført at enkelte næringsdrivende vil kunne få likviditetsproblemer som følge av at to tredjedeler av etterskuddsskatten skal betales så tidlig som innen 15. april. Departementets forslag innebærer at betalingen av etterskuddsskatten i større grad enn tidligere vil korrespondere med opptjening av inntekten. Dette antas å være en fordel. Departementets erfaring er at restansene som andel av utlignede skatter ligger betydelig høyere for etterskuddspliktige enn for forskuddspliktige. I St.prp. nr. 1 (1992-93) side 81 om årsaken til utviklingen under etterskuddsordningen uttales det:
«Til forskjell fra forskuddsordningen fanges fastsatte skatteforpliktelser under etterskuddsordningen ikke for noen del opp av innbetalinger samtidig som inntekten opptjenes. Oppfyllelse av forpliktelsen vil således bero på skattyters evne og vilje på de lovgitte forfallstidspunkter, som faller i gjennomsnitt om lag ett år etter at inntekten er opptjent. I det mellomliggende tidsrom vil evnen til oppfyllelse i stor grad være betinget av den økonomiske utviklingen hos den enkelte skattyter.»
Departementet forstår Den norske Revisorforeningens uttalelse slik at en er bekymret for at det skal bli vanskeligere å få fastsatt en korrekt forhåndsskatt, det vil si at det er en fare for at forhåndsskatten blir for høy. I utgangspunktet fastsettes forhåndsskatten på bakgrunn av utlignet skatt ved siste likning, jf. skattebetalingsloven § 27 nr. 2 andre ledd. Det foreslås ikke å endre denne ordningen. Det er således utlignet skatt for forrige inntektsår og ikke inntektsåret som forhåndsskatten refererer seg til som er grunnlaget for utskrivingen. Den usikkerhet som knytter seg til endring i virksomhetens inntektsforhold tas hensyn til ved at forhåndsskatten, i motsetning til forskuddsskatten, kun skal utgjøre to tredjedeler av den anslåtte skatteforpliktelse. Videre kan skattyterne kreve at den utskrevne forhåndsskatt frafalles eller reduseres når det er overveiende sannsynlig at den er satt for høyt, jf. skattebetalingsloven § 27 nr. 3 andre ledd. Departementet er enig med Den norske Revisorforening i at de fleste skattytere ved første forfall ikke vil ha detaljert og endelig oversikt over skattbar inntekt. Regnskapet for foregående år, vil imidlertid gi en forholdsvis god mulighet for å bedømme den inntektsutvikling som har funnet sted i forhold til utlignet skatt for forrige inntektsår. Den skattepliktige vil på denne bakgrunn kunne fremme krav om endring i forhåndsskatten. Viser ligningen at den innbetalte forhåndsskatt er større enn to tredjedeler av den utlignede skatt for inntektsåret vil skattyterne ha krav på rentegodtgjørelse etter regler som fastsettes av departementet, jf. forslaget til endring i skattebetalingsloven § 27 nr. 9.
Departementet foreslår at terminene for forhåndsskatten som hovedregel settes lik en tredjedel av den utlignede skatt ved siste ligning og at resterende skatt i sin helhet forfaller til betaling tre uker etter at utleggingen av skattelisten er kunngjort.
Det vises til forslag til endringer i skattebetalingsloven § 27 nr. 2, nr. 3, nr. 4, nr. 6, nr. 7, nr. 9 og nr.10.
21.5 Ikrafttredelse
Endringene i reglene om restskatt foreslås å tre i kraft straks med virkning fra og med skatteavregningen for inntektsåret 1999. Endringene i reglene om etterskuddsskatten foreslås å tre i kraft 1. januar 2001 med virkning for betaling av skatt for inntektsåret 2000 og senere.
21.6 Økonomiske og administrative konsekvenser
En forhøyelse av terminbeløpene ved betaling av forskuddsskatt etter skattebetalingsloven § 27 nr. 2, slik at en større andel av etterskuddsskatten forfaller henholdsvis 15. februar og 15. april, vil medføre at innfordring av eventuell restanse kan iverksettes på et tidligere tidspunkt. Tidligere forfall av deler av etterskuddskatten medfører videre at staten mottar en større andel av skatteinntektene tilsvarende tidligere. Regnet i nåverdi og med utgangspunkt i utlignet skatt for etterskuddspliktige i 1997 (eksklusiv petroleumsvirksomhet), innebærer dette at verdien av skatteutsettelsen for selskapene som følge av etterskuddsordningen reduseres med størrelsesorden 200 millioner kroner ved en rente på syv prosent. Den samlede utlignede skatten for etterskuddsskattepliktige (eksklusiv petroleumsvirksomhet) var i 1997 27,7 milliarder kroner.
Forslagene antas for øvrig i liten grad å ha økonomiske eller administrative konsekvenser.