Mandatbrev til Skattedirektoratet

Oppfølging av merverdiavgiftsreformen 2001 - utarbeidelse av forskrifter mv.

I.

Regjeringen foreslo i Ot.prp. nr. 2 (2000-2001) Om lov om endringer i lov 19. juni 1969 nr. 66 (Merverdiavgiftsreformen 2001) endringer i merverdiavgiftsloven som innebærer en generell merverdiavgiftsplikt på omsetning av tjenester. Generell merverdiavgiftsplikt betyr at alle tjenester i likhet med varer blir omfattet av avgiftsplikten, med mindre de blir uttrykkelig unntatt. Regjeringen foreslo omfattende unntak fra merverdiavgiftsplikten innen enkelte tjenesteområder, blant annet innen helse, undervisning og kultur. Regjeringen foreslo også at persontransporttjenester, romutleie i hotellvirksomhet mv. og formidling av slike tjenester skulle bli avgiftsbelagt med en merverdiavgiftssats på 12 prosent. Forslaget til en merverdiavgiftsreform ble lagt fram 4. oktober 2000 som en del av nasjonalbudsjettet for 2001, jf. St.prp. nr. 1 (2000-2001) Skatte-, avgifts- og tollvedtak og St.meld. nr. 1 (2000-2001) Nasjonalbudsjettet 2001.

Arbeiderpartiet, Kristelig Folkeparti, Senterpartiet og Venstre inngikk 18. november 2000 en budsjettavtale, hvor avtalepartene blant annet ble enige om å foreta en fornyelse av merverdiavgiftssystemet, men med enkelte endringer i forhold til Regjeringens forslag. Budsjettavtalen innebærer at den generelle merverdiavgiftssatsen skal heves til 24 prosent fra 1. januar 2001 og at omsetning av næringsmidler (matvarer) skal ha en lav sats på 12 prosent fra 1. juli 2001. Det var videre blant annet enighet om at persontransporttjenester og romutleie i hotellvirksomhet skal unntas fra merverdiavgiftsområdet. I tillegg ble også avtalepartene enige om at investeringsavgiften skal fjernes med virkning fra 1. januar 2002. Vi viser til budsjettavtalens punkt 4, 5 og 7 og avsnitt II nedenfor.

Finanskomiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet, Kristelig Folkeparti, Senterpartiet og Venstre, sluttet seg i Innst. O. nr. 24 (2000-2001) til Regjeringens forslag til en merverdiavgiftsreform, men med enkelte endringer som følge av den inngåtte budsjettavtalen. Finanskomiteens innstilling ble behandlet av Odelstinget 30. november 2000, som vedtok komiteens tilråding om endringer i merverdiavgiftsloven med virkning fra 1. juli 2001 og opphevelse av investeringsavgiftsloven med virkning fra 1. januar 2002, jf . Besl. O. nr. 32 (2000-2001) og Besl. O. nr. 33 (2000-2001). Odelstingets lovvedtak ble behandlet av Lagtinget 7. desember 2000, og lovvedtaket er nå sendt til Kongen for sanksjon. Vi viser for øvrig til at Stortinget 28. november 2000 traff vedtak om endringer i Stortingets plenarvedtak om merverdiavgift og avgift på investeringer mv. som ledd i behandlingen av Budsjett-Innst. S. nr. 1 (2000-2001), jf. St.prp. nr. 1 (2000-2001).

Merverdiavgiftsreformen gjør at det på flere områder er nødvendig å foreta en nærmere avgrensing og utfylling. I de fleste tilfellene må de enkelte rettsspørsmålene som etter hvert kommer opp, løses gjennom tolkinger av de enkelte lovbestemmelser. Denne tolkingen må skje ut fra alminnelige rettskildeprinsipper. På enkelte områder vil det imidlertid være nødvendig å innta nærmere avgrensinger i forskrifter. Med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 5 annet ledd og i ny § 5 a tredje ledd og ny § 5 b fjerde ledd er Finansdepartementet gitt kompetanse til å gi forskrifter om avgrensing og utfylling av unntaksbestemmelsene. I tillegg vil det være av betydning å få fastsatt bestemmelser som regulerer merverdiavgiftsplikten for tjenester som omsettes over landegrensene, jf. omtale i lovproposisjonens kapittel 8.2. Det må videre vurderes om det er behov for å gi nærmere bestemmelser om avgrensing av området for den reduserte merverdiavgiftssatsen på omsetning av næringsmidler. Det må dessuten utformes en egen forskrift om overgangsbestemmelser ved heving av den generelle merverdiavgiftssatsen til 24 prosent fra 1. januar 2001.

Finansdepartementet ber Skattedirektoratet om å vurdere behovet for, og eventuelt omfanget av, en slik nærmere avgrensing/utfylling. Departementet ber i den forbindelse om at det lages utkast til forskrifter på områder hvor det anses særskilt nødvendig. Skattedirektoratet må også utarbeide utkast til særmerknader til de enkelte forskriftsbestemmelsene. I tillegg bør det vurderes hvorvidt det er hensiktsmessig å lage en samlet forskrift for de ulike unntakene.

Dersom Skattedirektoratet ser at det foreligger alternative løsninger ved avgrensingene, bør også dette omtales. Ved utforming av utkast til forskriften(e) skal Skattedirektoratet legge vekt på faglige hensyn, slik at regelverket blir mest mulig forutsigbart og enkelt å praktisere.

Som nevnt ovenfor, vil de fleste spørsmålene måtte løses gjennom tolkinger av de ulike bestemmelsene. I enkelte tilfeller vil det likevel være nødvendig å gi retningslinjer/fortolkningsuttalelser (ikke forskrifter), hvor avgiftsmyndigheten på mer prinsipielt grunnlag uttaler seg om hvordan ulike bestemmelser skal forstås. Slike retningslinjer/uttalelser bør i så fall publiseres. Finansdepartementet ber om at Skattedirektoratet vurderer på hvilke områder det kan være aktuelt å gi slike retningslinjer/uttalelser.

Vi viser for øvrig til merknader i avsnitt III nedenfor.

Merverdiavgiftsreformen skal tre i kraft med virkning fra 1. juli 2001, med unntak for økingen av den generelle merverdiavgiftssatsen og fjerningen av investeringsavgiften, jf. avsnitt II. Utkast til nye forskrifter og endringer av eksisterende forskrifter bør være sendt på høring senest 1. mars 2001. Dette gjør at Finansdepartementet må ha et utkast til forskrifter senest innen 12. februar 2001, slik at en får tilstrekkelig tid til å foreta en gjennomgang av utkastet.

Merverdiavgiftsreformen gjør det også nødvendig å iverksette et informasjonsarbeide, særlig i forhold til etaten og i forhold til næringsdrivende som berøres av reformen. Finansdepartementet ber Skattedirektoratet igangsette nødvendige tiltak for dette formål, herunder vurdere om informasjonsarbeide i forhold til næringsdrivende også bør legges til fylkesskattekontorene. Departementet ønsker å bli holdt løpende orientert om denne prosessen.

Finansdepartementet viser for øvrig til foreløpig tildelingsbrev av 31. oktober 2000 punkt 5.6.1, hvor det blant annet er satt opp som prioritert tiltak at Skattedirektoratet må bistå departementet i å utforme nødvendige forskrifter.

II.

Som nevnt innebærer Stortingets vedtak enkelte endringer i forhold til Regjeringens forslag til en merverdiavgiftsreform, se Innst. O. nr. 24 (2000-2001) og Budsjett-Innst. S. nr. 1 (2000-2001), jf. budsjettavtalens punkt 4, 5 og 7. De viktigste endringene er:

• Den generelle merverdiavgiftssatsen økes til 24 prosent fra 1. januar 2001. Vi viser til Budsjett-Innst. S. nr. 1 (2000-2001) avsnitt 3.2.1.
• Merverdiavgiftssatsen på omsetning av næringsmidler (matvarer) reduseres til 12 prosent fra 1. juli 2001. Den foreslåtte kompensasjonsordningen for kjøttvarer faller bort. Vi viser til Budsjett-Innst. S. nr. 1 (2000-2001) avsnitt 3.2.5.
• Persontransporttjenester skal unntas fra merverdiavgiftsplikt med unntak av personbefordring med luftfartøy hvor det innføres en ordning med nullsats. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.3.1 og 2.3.3.
• Tjenester som består i ferging av kjøretøy skal fortsatt ha nullsats. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.3.1.
• Romutleie i hotellvirksomhet mv. skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.4.1.
• Formidling av persontransport og romutleie i hotellvirksomhet mv. skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Vi viser til Innst. O. nr. 24 ( 2000-2001) avsnitt 2.5.1.
• Adgang til alpinanlegg skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.3.1.
• Adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentra skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.6.
• Adgang til sirkus skal unntas fra merverdiavgiftsplikt. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 3.2.5.
• Unntaket for lotterier mv. og agenter/formidlere av lotterier skal også omfatte lotterientreprenører. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 3.2.6.
• Omsetning av el-biler skal ha nullsats. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 11.1.
• Investeringsavgiften skal fjernes med virkning fra 1. januar 2002. Vi viser til Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 4.7 og Budsjett-innst. S. nr. 1 (2000-2001) avsnitt 3.2.6.

Finansdepartementet har bistått Stortingets finanskomite i den lovtekniske utformingen av endringene. Vi viser blant annet til departementets brev av 19. november 2000 til Arbeiderpartiets stortingsgruppe og brev av samme dato til finanskomiteen.

III.

Som nevnt i avsnitt I medfører merverdiavgiftsreformen behov for at det foretas nærmere avgrensing/utfylling av enkelte lovbestemmelser, enten gjennom forskrifter eller gjennom konkrete retningslinjer/uttalelser. Nedenfor gis det en redegjørelse om på hvilke områder Finansdepartementet mener det er et særskilt behov for en nærmere avgrensing/utfylling. Departementet ber imidlertid om at Skattedirektoratet på generelt grunnlag foretar en slik gjennomgang.

Overgangsbestemmelser i forbindelse med endring av merverdiavgiftssatsen

Det er behov for å gi overgangsbestemmelser som følge av at merverdiavgiftssatsen skal heves til 24 prosent fra 1. januar 2001. I Finansdepartementets brev av 18. desember 1992 er Skattedirektoratet med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 75 gitt en generell fullmakt til å gi nærmere forskrifter om overgangsbestemmelser i forbindelse med endringer av satsen for beregning av merverdiavgift. På denne bakgrunn ber departementet om at Skattedirektoratet gir slike overgangsbestemmelser i forskrift.

Avgrensing av området for redusert merverdiavgiftssats på omsetning av næringsmidler

Fra 1. juli 2001 skal det ved omsetning eller innførsel av næringsmidler beregnes merverdiavgift etter en avgiftssats på 12 prosent. Det følger av del I § 2 i Stortingets plenarvedtak om merverdiavgift og avgift på investeringer mv. at det skal betales 12 prosent merverdiavgift etter bestemmelsene i lov 19. juni 1969 nr. 66 om merverdiavgift for næringsmidler. Som næringsmidler anses enhver mat- eller drikkevare og enhver annen vare som er bestemt til å konsumeres av mennesker. Det er fastsatt unntak for legemidler, vann fra vannverk, tobakksvarer og alkoholholdige drikkevarer. Finansdepartementet er gitt fullmakt til å gi nærmere forskrift om avgrensingen av bestemmelsen.

Finansdepartementet har i brev av 19. november 2000 til Arbeiderpartiets stortingsgruppe gjort nærmere rede for de avgrensingsspørsmålene som kan oppstå.

I Budsjett-Innst. S. nr. 1 (2000-2001) avsnitt 3.2.5 har finanskomiteens flertall, medlemmene fra Arbeiderpartiet, Kristelig Folkeparti, Senterpartiet og Venstre, blant annet bemerket at ordningen med lav merverdiavgiftssats for matvarer medfører avgrensingsproblemer i forhold til hvilke varer som skal omfattes av den reduserte satsen. Det er uttalt at de nærmere avgrensinger må avklares i forskrift.

Ved utformingen av plenarvedtaket er det tatt utgangspunkt i de svenske bestemmelsene om lav merverdiavgiftssats på matvarer. Det er derfor naturlig i det videre arbeidet også å se på hvordan en i det svenske regelverket har løst spørsmålene knyttet til avgrensingen av lavsatsområdet for matvarer. Finansdepartementet viser også her til at det er viktig at det utformes et regelverk som er forutsigbart og lett å praktisere både ved innførsel og innenlands omsetning. Det forutsettes at Toll- og avgiftsdirektoratet bistår i dette arbeidet.

Som nevnt ovenfor har Stortinget forutsatt at den nærmere avgrensingen må avklares i forskrift. Finansdepartementet ber imidlertid om at Skattedirektoratet foretar en selvstendig vurdering av om avgrensingen bør skje i forskrift eller som retningslinjer.

Avgrensing av unntakene for omsetning av helsetjenester og sosiale tjenester

Finansdepartementet har i lovproposisjonen ikke tatt uttømmende stilling til hvilke tjenester som vil komme inn under unntaket for helsetjenester. Det er imidlertid uttalt at ved avgjørelsen av hvilke yrkesgrupper mv. som bør omfattes av unntaket, er man blitt stående ved at det er mest hensiktsmessig å ta utgangspunkt i folketrygdlovens refusjonsbestemmelser. Dette gir et godt uttrykk for hvilke tjenester som naturlig hører inne under begrepet helsetjenester. Henvisningen til folketrygdloven betyr likevel ikke at unntaket er avgrenset til bare å gjelde disse tjenestene. Visse former for forebyggende og rehabiliterende tjenester vil også kunne bli ansett som helsetjenester. Det må imidlertid stilles strenge krav til hvilke andre tjenester som kan anses omfattet av unntaket for helsetjenester. Om tjenesten utføres av autorisert helsepersonell og/eller om tilbudet også gis av det offentlige helsevesen vil være viktige momenter ved denne vurderingen. I lovproposisjonen er det også angitt andre avgrensingsspørsmål. I denne forbindelse er det uttalt at departementet vil vurdere behovet for å innta de nærmere avgrensinger i forskrift, og at slik forskrift eventuelt bør utarbeides i samarbeid med helsemyndighetene.

Sosiale tjenester omfatter virksomhet både i og utenfor institusjon, og tjenesteytingen kan være organisert både i offentlig og privat regi. Det offentlige kan yte sosiale tjenester selv, eller kjøpe disse i privat sektor eller overlate kjøpet av tjenesten til den enkelte mottaker slik at ytelsen fra det offentlige fremstår som en kontantytelse. Dette innebærer at det kan oppstå uklare grenser mht. når en tjenesteart, eksempelvis renhold, er en sosial tjeneste og når den er en tjeneste som er avgiftspliktig. Det vises for øvrig til lovproposisjonen hvor det er uttalt at en vil vurdere behovet for en forskrift som nærmere avgrenser unntaket for sosiale tjenester.

Ved avgrensingen av unntakene for omsetning av helsetjenester og sosiale tjenester er det behov for å bygge på objektive kriterier slik at avgrensingene i minst mulig grad er overlatt til skjønn og regelverket er enklest mulig å praktisere. Finansdepartementet ber om at dette vektlegges ved utformingen av eventuelle utkast til forskrifter.

Avgrensing av unntaket for omsetning av undervisningstjenester og finansielle tjenester

Avgiftsunntaket for finansielle tjenester må avgrenses mot tjenester som kan sies å være rene tjenester av administrativ, økonomisk og juridisk art og som nå vil bli avgiftspliktige tjenester. Det kan også oppstå en rekke andre avgrensingsspørsmål i forhold til dette unntaket. Det vises til lovproposisjonens kapittel 7.2.5.5. Det er uttalt at det tas sikte på å regulere rekkevidden av unntaket for finansielle tjenester nærmere, eventuelt i forskrift. Finanskomiteens flertall har tatt dette til etterretning, jf. Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 3.2.4. Finansdepartementet ber Skattedirektoratet om å vurdere dette nærmere. I den forbindelse bør det også vurderes om det i større grad kan gis en ytterligere presisering av tjenester som kommer innenfor unntaket for finansielle tjenester, det vil si blant annet en nærmere presisering av faguttrykkene som er brukt i lovteksten.

Tilsvarende må det vurderes om undervisningstjenester bør avgrenses nærmere i forhold til konsulenttjenester mv.

Avgrensing av unntaket for adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentra

I Regjeringens forslag til en merverdiavgiftsreform ble det ikke foreslått noe særskilt unntak for adgang til fornøyelsesparker. Som følge av budsjettavtalen er det nå imidlertid vedtatt at adgang til fornøyelsesparker og opplevelsessentra skal unntas fra merverdiavgiftsplikt, jf. Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 2.6. Dette betyr at det ikke skal beregnes utgående merverdiavgift av adgangsbilletten til en slik park eller sentra, men at det heller ikke er fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten.

Unntaket vil reise flere avgrensingsspørsmål. Det må blant annet tas stilling til hvilke anlegg som vil komme innenfor unntaket. Et annet spørsmål er hvilke tjenesteytelser som skal omfattes av unntaket. Finanskomiteens flertall har i innstillingen ikke gitt noen merknader til disse spørsmålene. Det vil derfor være noe uklart om rekkevidden av unntaket. Henvendelser som er gjort til Finansdepartementet, viser også at det er usikkerhet omkring rekkevidden av dette unntaket. Tiden fram til 1. juli 2001 vil måtte benyttes til å avklare rekkevidden av unntaket i størst mulig grad.

Lovteknisk er unntaket inntatt i unntaksbestemmelsen for kulturrelaterte tjenester. Det fremgår imidlertid av budsjettavtalens punkt 5 at unntaket for fornøyelsesparker inngår som en del av unntaket for persontransport- og overnattingstjenester. Unntaket for fornøyelsesparker og opplevelsessentra er derfor nært knyttet opp mot unntaket for visse reiselivsrelaterte tjenester. Dette vil være et viktig bidrag ved avgrensingen av angjeldende unntak.

Ved bedømmingen av hvilke anlegg som vil komme innenfor unntaket, må en ta utgangspunkt i hva som etter normal språkbruk anses for å være en fornøyelsespark eller et opplevelsessenter. Begrunnelsen for unntaket vil også være et viktig tolkingsmoment, jf. ovenfor. En bør også se hen til eventuell særlovgivning på området i Norge, for eksempel eventuelle offentlige godkjennelsesordninger for slike ordninger, samt eventuelle bestemmelser som er oppstilt for medlemsskap i nasjonale eller internasjonale organisasjoner for fornøyelsesparker, dyreparker mv. Dette betyr nødvendigvis ikke at parker som ikke oppfyller vilkårene for å være medlemmer i slike organisasjoner, kommer utenfor unntaket. Anleggets størrelse bør i seg selv heller ikke være avgjørende for om den skal omfattes av unntaket. Andre tolkingsmomenter kan også få betydning ved avgrensingen av unntaket.

Opplevelsesanlegg som Kristiansand Dyrepark, Tusenfryd og Hunderfossen Familiepark er eksempler på anlegg som vil komme innenfor unntaket. Det samme vil gjelde for opplevelsessenteret på Nordkapp-platået og ulike sommerland/badeland. I vid forstand vil også eksempelvis bondegårder som tar imot offentligheten mot inngangspenger (åpne gårder) kunne anses som et opplevelsessenter. Fornøyelsespark i vid forstand vil også kunne omfatte tivoli. Adgang til slike anlegg vil derfor kunne fortolkes inn under unntaket. Det må videre foretas en avgrensing mot annen underholdningsvirksomhet. Adgang til eksempelvis bowlinghaller og gokartbaner vil eksempelvis ikke omfattes av unntaket.

Det er imidlertid ikke mulig her å gi en nærmere oppregning av hvilke anlegg som vil komme innenfor unntaket.

Mange fritidsopplevelser tilbys uten at dette verken geografisk eller organisatorisk er tilknyttet en fornøyelsespark eller et opplevelsessenter. Dette kan eksempelvis være "rafting" eller "hvalsafari". En slik virksomhet vil etter normal språkbruk komme utenfor unntaket. Dersom slik virksomhet er tilknyttet geografisk eller organisatorisk en fornøyelsespark eller et opplevelsessentra, vil derimot unntaket kunne få anvendelse.

Når det gjelder spørsmålet om hvilke tjenesteytelser som vil komme innenfor unntaket, vil dette omfatte retten til adgangen til slike anlegg. Det vil si at unntaket i utgangspunktet gjelder omsetning av inngangsbilletter, men ikke omsetning av andre avgiftspliktige varer og tjenester innenfor parken eller senteret. Dette betyr med andre ord at øvrige varer og tjenester som omsettes i parken/senteret skal avgiftsbelegges etter de alminnelige bestemmelsene. Det vil således eksempelvis foreligge merverdiavgiftsplikt ved varesalg og servering på restaurant som foregår innenfor området. En slik park/senter vil derfor drive delt virksomhet i forhold til merverdiavgiftsloven (både omsetning innenfor og utenfor).

Finansdepartementet ber om at Skattedirektoratet vurderer de problemstillingene som det er redegjort for ovenfor. Departementet ønsker en tilbakemelding på Skattedirektoratets vurdering. I den grad direktoratet mener det er behov for en nærmere avgrensing i forskrift, ber vi imidlertid om at det utarbeides utkast til slik forskrift.

Tjenester over landegrensene

I lovproposisjonen kapittel 8.2.2 er det gjort nærmere rede for problemstillinger som knytter seg til tjenester som omsettes over landegrensene og det arbeidet som foregår i internasjonale fora på dette området. Det ble uttalt at Finansdepartementet vil arbeide videre med regelverket på dette området. Finanskomiteens flertall tok dette til etterretning, jf. Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 4.2.

Finansdepartementet ser det som særlig viktig at det utformes bestemmelser vedrørende innførsel av tjenester, jf. merverdiavgiftsloven § 65 a. Vi viser til faren for konkurransevridninger i forholdet mellom innenlands omsetning av tjenester og tjenester som omsettes fra utenlandsk leverandør til bruk i Norge. Utformingen av slike bestemmelser må for øvrig ses i lys av gjeldende eksportbestemmelser og en eventuell revisjon av disse. Det må også vurderes i hvilken grad bestemmelsene skal omfatte tjenester generelt og ikke bare tjenester som omsettes elektronisk, slik at det i minst mulig grad oppstår ulik avgiftsmessig behandling av tjenester avhengig av omsetningsmåten.

Bestemmelsene bør bygge på de samme prinsipper som er lagt til grunn i det arbeidet som pågår innen OECDs arbeidsgruppe for elektronisk handel og merverdiavgift, WP9. Rapporten som legges fram av WP9 på dette området skal etter planen behandles av CFA i løpet av januar 2001 for deretter å behandles av ministerrådet sommeren 2001. Departementet har deltatt i dette arbeidet og Skattedirektoratet er blitt trukket inn i arbeidet med rapportens sluttfase. Det legges derfor til grunn at forutsetningene er til stede for at Skattedirektoratet kan utforme utkast til forskrift i tråd med disse retningslinjene.

Det pågår en parallell prosess innen EU med hensyn til å finne et egnet regelverk for å avgiftsbelegge elektronisk handel så vel mellom medlemslandene som i forhold til tredjeland. Kommisjonen la i sommer fram et forslag til endringer i sjette avgiftsdirektiv, ref. COM (2000) 349 av 7. juni 2000. Forslaget er ennå ikke vedtatt av Rådet, men departementet antar at den endelige utformingen av regelverket i stor grad vil bygge på de samme prinsipper som er lagt til grunn innen OECDs arbeidsgruppe.

Det må i forbindelse med spørsmålet om innkrevingen og innbetalingen av merverdiavgift av tjenester omsatt eller innført fra utenlandsk leverandør vurderes innført og etablert rutiner for en registreringsordning for utenlandske næringsdrivende som leverer tjenester til privat forbruk her i landet. Departementet gjør oppmerksom på at det for tiden i Sverige arbeides med etableringen av en registreringsordning for utenlandske næringsdrivende etter at representantordningen for utenlandske næringsdrivende er vedtatt opphevet innen EU. I de tilfellene hvor tjenestene leveres til norskregistrerte næringsdrivende, bør det vurderes å innføre en ordning og rutiner hvor merverdiavgiften i slike tilfeller beregnes av kjøper ("reverse charge"). Vi viser til eksisterende ordning innen EU.

Finansdepartementet ber på bakgrunn av ovennevnte Skattedirektoratet om å lage et utkast til forskriftsbestemmelser for tjenester som omsettes over landegrensene og hvor det bygges på de samme prinsipper som følger av EUs og OECDs forslag. Departementet ber Skattedirektoratet om å vurdere hvorvidt det er mest hensiktsmessig med kun en samlet forskrift som omfatter alle tjenester, eller særskilte forskrifter, avhengig av tjenestområdet.

Endring av forskrift nr. 80

Etter reformen vil fast eiendom være omfattet av varebegrepet, se merverdiavgiftsloven § 2 første ledd. Omsetning og utleie av fast eiendom skal imidlertid fortsatt være unntatt fra merverdiavgiftsplikt, jf. ny § 5 a første ledd i merverdiavgiftsloven.

Det fremgår av lovproposisjonen at det er behov for en utvidelse av gjeldende ordning med frivillig registrering for oppføring av bygg og anlegg. Det er uttalt at adgangen til frivillig registrering for utleie til registrerte virksomheter bør omfatte både oppføring og utleie av næringseiendom. Ved en mer generell ordning vil fradragsretten for inngående merverdiavgift ikke bare omfatte oppføringskostnadene, men også driftsomkostningene. Avgiftsbelastningen for bygget/anlegget vil da bli tilnærmet lik som om leietakeren selv hadde eid bygget/anlegget. En slik ordning vil motvirke uønsket avgiftskumulasjon ved at utleie av fast eiendom fortsatt holdes utenfor merverdiavgiftsområdet. I lovproposisjonen er det forutsatt at frivillige registrerte virksomheter skal beregne utgående merverdiavgift av leievederlaget.

Den nærmere avgrensingen og vilkårene for en slik registrering må fastsettes i forskrift. Finansdepartmentet ber om at Skattedirektoratet lager utkast til endring i forskrift nr. 80.

Endring av forskrift nr. 90

Etter reformen vil kjøreopplæring være en merverdiavgiftspliktig tjeneste, jf. Innst. O. nr. 24 (2000-2001) avsnitt 3.2.3. Endringen innebærer også at det gis rett til fradrag for anskaffelser og drift av personkjøretøy til bruk i kjøreopplæring, se finanskomiteens innstillingen avsnitt 3.2.3 og 2.3.6.

Dette nødvendiggjør endringer i forskrift nr. 90. Finansdepartementet ber om at Skattedirektoratet lager utkast til endring i denne forskriften.

Forholdet til uttaksbestemmelsene i merverdiavgiftsloven

Som følge av reformen kan det være behov for en gjennomgang av uttaksbestemmelsene i merverdiavgiftsloven, særlig i forhold til næringsdrivende som driver delt virksomhet. Siden det nå er vedtatt generell merverdiavgiftsplikt på omsetning av tjenester, vil denne type problemstillinger bli aktualisert for flere næringsdrivende. Eksempelvis vil dette kunne gjelde for forskningstjenester.

Finansdepartementet ber om at Skattedirektoratet vurderer regelverket på dette området, men departementet trenger ikke tilbakemelding på dette punktet før 1. mai 2001. En generell gjennomgang av uttaksbestemmelsene er imidlertid et svært omfattende arbeid, og departementet antar at det vil være vanskelig å kunne gjennomføre dette innen den fristen som er satt. Vi antar derfor at direktoratet i denne omgangen bør fokusere på bestemmelsene for næringsdrivende som driver delt virksomhet og eventuelt komme tilbake til en generell gjennomgang av uttaksbestemmelsene senere.

Merverdiavgiftsloven § 70

Som følge av endringene i merverdiavgiftsloven vil det også være behov for en gjennomgang av de fritak som er gitt i medhold av merverdiavgiftsloven § 70.

Noen av fritakene som er gitt vil ikke lenger ha praktisk betydning. Dette gjelder eksempelvis for fritaket for begravelsesbyråenes transport av døde, herunder for pakking og forsendelse av urner etter bisettelsen. Fritaket vil bli overflødig som følge av det vedtatte unntaket for seremonielle tjenester i forbindelse med begravelser mv. For enkelte andre fritak vil den opprinnelige begrunnelsen for fritakene ikke lenger foreligge. Dette gjelder eksempelvis fritaket som er gitt for eiere som stiller fast eiendom til disposisjon for reklame. Finansdepartementet har i lovproposisjonens kapittel 8.4 uttalt at denne type fritak vil bli opphevet. Departementet har også uttalt at det er behov for å se på de fritakene som er gitt for enkelte serveringstjenester.

Skattedirektoratet må ta en generell gjennomgang av fritakene som er gitt i medhold av merverdiavgiftsloven § 70 og vurdere hvilke som må eller bør oppheves som følge av reformen. Det må også vurderes om enkelte fritak eventuelt må oppheves i forskrifts form. Vi viser dessuten til at Sivilombudsmannen overfor departementet har bemerket at avgjørelser som blir truffet med hjemmel i merverdiavgiftsloven § 70 og som har generell anvendelse, må bli behandlet i samsvar med forvaltningslovens bestemmelser om forskrifter. Departementet trenger heller ikke tilbakemelding på dette punktet før 1. mai 2001.

IV.

Finansdepartementet ser at det for en rekke avgrensingsområder kan være hensiktsmessig at bestemmelsene blir utformet i samarbeid med andre etater. Det gjelder eksempelvis unntaket for helsetjenester og avgrensing av området for redusert merverdiavgiftssats for omsetning av næringsmidler. Departementet legger til grunn at Skattedirektoratet på eget initiativ tar kontakt med aktuelle instanser. Departementet forutsetter at aktuelle instanser vil prioritere slike henvendelser.

Det vil også kunne være behov for å ta kontakt med avgiftsmyndigheter i andre land. Når det gjelder kontaktpersoner i andre land, vil departementet bistå med å formidle slik kontakt.

Ved vanskelige eller prinsipielle spørsmål som vil kunne oppstå under arbeidet med utkast til forskrifter mv., er det ønskelig at Skattedirektoratet tar kontakt med Finansdepartementet. Det kan også være behov for at det avholdes møter underveis.

Med hilsen

Thorbjørn Gjølstad e.f.
ekspedisjonssjef

Torbjørn Flørenes
avdelingsdirektør

Gjenpart: Toll- og avgiftsdirektoratet