Bakgrunn

Vi viser til deres henvendelse 25. mars 2026 med spørsmål om forståelsen av nytt tredje ledd i merverdiavgiftsloven § 3-30, som trer i kraft 1. juli 2026. Henvendelsen gjelder den nærmere forståelsen av tredje ledd annet punktum, som bestemmer at det ikke skal beregnes merverdiavgift «dersom virksomheten kan dokumentere at det er beregnet merverdiavgift av tjenesten utenfor merverdiavgiftsområdet, og sannsynliggjøre at denne merverdiavgiften ikke kan fradragsføres eller refunderes».1

Dere viser til at virksomhetene vil kunne ha delvis fradrag for inngående merverdiavgift i utlandet. Som et eksempel nevner dere Danmark. Etter danske merverdiavgiftsregler kan en norsk MLE-etablering2 på nærmere vilkår bli ansett som et eget subjekt. Dette vil kunne gi grunnlag for fradragsrett for tjenester som kjøpes inn i Danmark, og som er til bruk av etableringen i Norge.3 Dere skriver at fullt fradrag i Danmark kun oppnås i tilfeller der den innkjøpte tjenesten fullt ut er til bruk i Norge. Dersom tjenestene også er til bruk for ikke­-fradragsberettigede formål, vil MLE-et bare ha delvis fradragsrett i Danmark. Dere skriver videre.

Vi legger til grunn at dersom den utenlandske etableringen har delvis fradragsrett for inngående merverdiavgift i utlandet ved felles innkjøp, vil vilkåret i § 3-30 tredje ledd annet punktum være oppfylt for den delen av tjenesten som er belastet med merverdiavgift som ikke kan fradragsføres i utlandet. Den norske etableringen skal da ikke beregne merverdiavgift etter § 3-30 annet ledd for denne delen, siden den allerede er avgiftsbelastet i utlandet.

Departementets vurderinger

Etter nytt annet ledd i § 3-30 annet ledd skal det beregnes merverdiavgift «når tjenesten er til bruk i merverdiavgiftsområdet av det samme rettssubjektet som mottar tjenesten». Ved innkjøp av tjenester som er til bruk både i og utenfor merverdiavgiftsområdet, treffes bare den andelen av tjenestene som er til bruk i merverdiavgiftsområdet. Dette følger uttrykkelig av ordlyden i annet ledd.

Etter § 3-30 tredje ledd annet punktum suspenderes avgiftsplikten etter annet ledd «dersom virksomheten kan dokumentere at det er beregnet merverdiavgift av tjenesten utenfor merverdiavgiftsområdet, og sannsynliggjøre at denne merverdiavgiften ikke kan fradragsføres eller refunderes». Formålet er å motvirke dobbeltbeskatning. Ved utformingen av bestemmelsen ble det vektlagt at Norge ikke bør oppgi beskatningsretten i større utstrekning enn det som er rimelig og nødvendig for å forhindre uønsket dobbeltbeskatning, se blant annet Prop. 1 LS (2025–2026) punkt 12.4.2. Et av vilkårene for å unngå avgiftsberegning i Norge etter tredje ledd annet punktum er derfor at virksomheten rent faktisk har hatt en endelig avgiftsbelastning på tjenesten som er til bruk i Norge.

Dere har reist spørsmål om forståelsen av § 3-30 tredje ledd annet punktum i tilfeller der MLE-er har delvis fradragsrett for merverdiavgift som er beregnet utenfor merverdiavgiftsområdet.

Departementets syn er at vilkårene i tredje ledd annet punktum må vurderes konkret for tjenesten som treffes av § 3-30 annet ledd, det vil si tjenesten som er til bruk i merverdiavgiftsområdet. Dette gjelder uavhengig av om den aktuelle tjenesten utgjør en del av en felles tjenesteanskaffelse som bare delvis er til bruk i merverdiavgiftsområdet. Det er bare den andelen av innkjøpte tjenester som er til bruk i merverdiavgiftsområdet, som skal vurderes mot vilkårene i tredje ledd annet punktum.

Departementets forståelse kan illustreres med følgende eksempel: Et MLE kjøper fjernleverbare tjenester utenfor merverdiavgiftsområdet som er delvis til bruk av MLE-et i merverdiavgiftsområdet. Det blir beregnet merverdiavgift av tjenestene utenfor merverdiavgiftsområdet, og MLE-et har delvis fradragsrett for merverdiavgiften som er beregnet utenfor merverdiavgiftsområdet. I et slikt tilfelle må virksomheten vurdere konkret hva som er grunnlaget for fradragsrett i utlandet. Dersom grunnlaget for fradragsrett er bruken i merverdiavgiftsområdet, vil MLE-et ikke ha en endelig avgiftsbelastning på den andelen av de innkjøpte tjenestene som er til bruk i merverdiavgiftsområdet. Følgelig kommer tredje ledd annet punktum ikke til anvendelse.

Departementet mener denne forståelsen følger av ordlyden4 og understøttes av formålet med bestemmelsen. Formålet med tredje ledd annet punktum – å motvirke dobbeltbeskatning – slår ikke til i tilfeller der et MLE har fradragsrett for utenlandsk merverdiavgift fordi tjenesten er til bruk i merverdiavgiftsområdet.

Annerledes vil det stille seg dersom grunnlaget for delvis fradragsrett i utlandet er et annet enn bruken i merverdiavgiftsområdet, for eksempel at tjenestene delvis er til bruk i avgiftspliktig aktivitet i innkjøpslandet (utenfor merverdiavgiftsområdet). I et slikt tilfelle vil virksomheten ha en endelig avgiftsbelastning på tjenesten som er til bruk i merverdiavgiftsområdet. Da tilsier både ordlyden og formålet at det ikke skal beregnes merverdiavgift i Norge.

Etter departementets syn må virksomhetene gjennom følgende steg for å avgjøre om § 3-30 tredje ledd annet punktum kommer til anvendelse:

(i) Identifisere tjenesteinnkjøp som treffes av § 3-30 annet ledd.

(ii) Vurdere konkret hvorvidt virksomheten har fradragsrett (eller refusjonsrett) for eventuell utenlandsk merverdiavgift som er beregnet på disse tjenestene.

Med hilsen

Frédéric Wilt (e.f.)
avdelingsdirektør
Lars Rønningen Sandbu
lovrådgiver

Kopi
Skattedirektoratet

1 Tillegget «eller refunderes» ble vedtatt i Revidert nasjonalbudsjett 2026, se Prop. 95 LS (2025–2026) Endringar i skatte- og avgiftslovgivinga kap. 4 og Innst. 459 L (2025–2026) kap. 4.

2 «Multi Location Entity», det vil si et rettssubjekt med etableringer i mer enn ett land, jf. OECDs definisjon i VAT/GST Guidelines.

3 Vi legger til grunn at dere her sikter til Danmarks gjennomføring av rettssetningene oppstilt gjennom EU­domstolens avgjørelser i C-7/13 Skandia America Corp. og C-812/19 Danske Bank.

4 Tredje ledd annet punktum viser til «tjenesten», det vil si tjenesten slik den er definert i annet ledd: «Dersom mottakeren av tjenesten er hjemme hørende utenfor merverdiavgiftsområdet, skal det beregnes merverdiavgift når tjenesten er til bruk i merverdiavgiftsområdet av det samme rettssubjektet som mottar tjenesten.»