12 Korrigering av aksjers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag som følge av ikke mottatt utbytte
12.1 Innledning og sammendrag
Etter overgangsreglene til skjermingsmetoden for aksjonærer skal aksjers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag settes til aksjens historiske kostpris, tillagt RISK-beløp i aksjonærens eiertid. Det tidligere RISK-systemet kunne i enkelte tilfeller medføre at én aksjonær mottok utbytte på aksjene, mens en annen aksjonær fikk redusert RISK som følge av utbytteutdelingen. For å unngå slike skjevheter inneholdt RISK-systemet korrigeringsregler i skatteloven § 10-32 fjerde og femte ledd. Disse korrigeringsreglene ble opphevet ved innføringen av skjermingsmetoden for aksjonærer. Mangelen på korrigeringsregler har medført at enkelte aksjer har fått lavere inngangsverdi og skjermingsgrunnlag enn det de økonomiske realiteter skulle tilsi. Departementet foreslår derfor at det innføres en overgangsregel som åpner for å oppregulere inngangsverdi og skjermingsgrunnlag på aksjer i slike tilfeller.
12.2 Gjeldende rett
Det tidligere RISK-systemet innebar at selskapene årlig beregnet endring i selskapets skattlagte kapital. Hovedelementene ved denne beregningen var selskapets skattepliktige inntekt, fratrukket avsatt utbytte og utlignet skatt på selskapets inntekt. For å komme fram til årets RISK-beløp, ble dette deretter fordelt på antall aksjer i selskapet. Reguleringen av aksjenes inngangsverdi skjedde med virkning fra 1. januar i selskapets ligningsår. Dette innebar at RISK-beløpet ble tilordnet den som eide aksjene 1. januar året etter inntektsåret.
Siden RISK-beløpet ble tilordnet den som eide aksjene 1. januar året etter inntektsåret, kunne det oppstå situasjoner der én aksjonær mottok utbytte fra selskapet, mens en annen aksjonær fikk nedregulert RISK-beløp som følge av det samme utbyttet. Denne forskyvningen mellom aksjonærer ble fanget opp av særskilte regler i skatteloven § 10-32 fjerde og femte ledd. Etter disse reglene skulle utbytte som en aksjonær hadde mottatt, men som ikke var kommet til fradrag gjennom RISK-reguleringen på aksjonærens hånd, redusere aksjenes inngangsverdi når aksjene ble realisert. Motsvarende skulle utbytte som var utdelt til en annen aksjonær, men som var kommet til fradrag gjennom RISK-reguleringen på skattyters hånd, legges til inngangsverdien ved beregningen av gevinst eller tap når aksjene ble realisert.
Reguleringen som skulle foretas etter skatteloven § 10-32 fjerde og femte ledd, inngikk ikke i den ordinære RISK-reguleringen etter skatteloven § 10-34. Reglene innebar en korrigering mellom aksjonærene, og skulle foretas ved realisasjon av aksjene.
Fra og med inntektsåret 2006 ble RISK-systemet og godtgjørelsesmetoden avløst av skjermingsmetoden for personlige aksjonærer. I den forbindelse ble det gitt overgangsregler for fastsetting av aksjers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag. Overgangsregelen innebærer at aksjens skjermingsgrunnlag og inngangsverdi settes til aksjens kostpris, tillagt eventuelle RISK-beløp fra aksjonærens eiertid. Det er ikke gitt regler for korrigering av inngangsverdi i tråd med det som tidligere fulgte av skatteloven § 10-32 fjerde og femte ledd. De gjeldende overgangsregler åpner således ikke for at skattyter kan kreve oppregulering av aksjers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag hvor utbyttet er kommet til fradrag gjennom RISK-reguleringen på skattyters hånd, selv om utbyttet er utdelt til en annen aksjonær.
12.3 Departementets vurderinger og forslag
Mangelen på korrigeringsregler kan medføre urimelige konsekvenser for enkelte skattytere, ved at inngangsverdi og skjermingsgrunnlag på deres aksjer er fastsatt lavere enn de økonomiske realiteter skulle tilsi.
Departementet foreslår derfor at det innføres en overgangsregel som åpner for at skattyter kan kreve oppregulering av aksjers inngangsverdi og skjermingsgrunnlag tilsvarende utbytte som tidligere er kommet til fradrag gjennom RISK-reguleringen på skattyters hånd, men hvor utbyttet er utdelt til en annen aksjonær. Det er viktig at en eventuell korrigering foretas så tidlig som mulig, slik at korrekt skjermingsgrunnlag kan legges til grunn ved beregningen av skjermingsfradrag, og dermed også ved beregningen av ubenyttet skjerming til fremføring. Det foreslås derfor at fristen for å fremsette krav om oppregulering av inngangsverdi og skjermingsgrunnlag settes til 30. april 2008, dvs. samme dato som fristen for å innlevere selvangivelsen for personlige skattytere for inntektsåret 2007.
For aksjonærer som har realisert aksjer i 2006, legger departementet til grunn at ligningen med hensyn til gevinst og tapsberegningen skal tas opp til endring dersom skattyter krever det. I disse tilfellene er det ikke samme behov for særskilte fristregler, og det foreslås derfor ikke særskilte fristregler for disse tilfellene. Fristen for å endre ligning vil dermed følge de alminnelige fristreglene for endring av ligning i ligningsloven § 9-6.
Det vises til forslag til endring av overgangsregelen om fastsettelse av aksjens skjermingsgrunnlag og inngangsverdi, jf. lov 10. desember 2004 nr. 77 om endringer i skatte- og avgiftslovgivningen mv., XIX. Overgangsregler, Fastsettelse av aksjens skjermingsgrunnlag og inngangsverdi.