3 Endringer i reglene om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner for regnskapsførere og revisorer
3.1 Bakgrunn
3.1.1 EØS-forpliktelser om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner
Etter EØS-regler som svarer til rådsdirektiv 89/48/EØF og 92/51/EØF plikter medlemsstatene, dersom nærmere angitte forutsetninger er oppfylt, å gi søkere fra andre medlemsstater adgang til lovregulerte yrker som i vertssatsen krever visse kvalifikasjoner. En sentral forutsetning er at søkeren har de kvalifikasjoner som kreves for å utføre det aktuelle yrket i en annen medlemsstat. Direktiv 89/48/EØF gjelder høyere yrkeskompetansegivende utdanning av minst tre års varighet som finner sted etter utdanning på nivå med videregående skole, mens direktiv 92/51/EØF gjelder yrker som krever kortere utdanning
Hovedregelen etter begge direktiver er at en søker ikke kan nektes godkjenning dersom vedkommende har adgang til å utøve yrket i hjemlandet, forutsatt at det ikke er vesentlige forskjeller i utdanningens lengde og innhold. Hvis det er slike forskjeller, skal søker kunne avlegge egnethetsprøve for å vise at han behersker ferdighetene som kreves i vertslandet eller gjennomgå en prøveperiode.
I 2001 ble det gjennomført endringer i direktiv 89/48/EØF og 92/51/EØF gjennom det såkalte SLIM-direktivet (2001/19/EØF). Her ble det bl.a. stilt krav om at medlemsstatene skal undersøke søkerens yrkeserfaring, og vurdere om erfaringen kan veie opp for eventuelt kompetansegap i forhold til krav som stilles i vertsstaten.
Direktiv 2005/36/EF ble fastsatt 7. september 2005. Fristen for medlemsstatene til å bringe lovgivningen i samsvar med direktivet, er 20. oktober 2007. Direktivet er foreløpig ikke tatt inn i EØS-avtalen. Direktivet skal erstatte flere EU-direktiver om godkjenning av yrkeskvalifikasjoner, herunder 89/48/EØF og 92/51/EØF. Bestemmelser om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner som i dag er regulert i direktiv 89/48/EØF og 92/51/EØF blir videreført i direktiv 2005/36/EF.
Utdannings- og forskningsdepartementet (UFD) utarbeidet en veiledning i november 2004 om «Gjennomføring av direktiver om yrkeskvalifikasjoner», hvor det angis en praktisk fremgangsmåte for nærmere utforming og innhold i lov- og forskriftsbestemmelser om gjensidig godkjenning av yrkeskvalifikasjoner med grunnlag i direktiv 92/51/EØF.
EFTAs overvåkingsorgan (ESA) har i korrespondanse med norske myndigheter, blant annet i brev 11. oktober 2004, gitt uttrykk for at direktivene 89/48/EØF og 92/51/EØF om gjensidig godkjenning av yrkeskvalifikasjoner ikke er tilfredsstillende gjennomført i lovgivningen om autorisasjon av regnskapsførere eller om godkjenning av revisor.
UFDs veileder og de begrunnede merknadene fra ESA har bidratt til å klargjøre EØS-forpliktelsene etter yrkeskvalifikasjonsdirektivene. Departementet anser at ut fra dette er behov for enkelte endringer i lovreglene om godkjenning av revisorer og regnskapsførere med godkjente yrkeskvalifikasjoner fra andre land. Departementet har ikke sett det som nødvendig å ta endelig stilling til om de gjeldende reglene i revisorloven og regnskapsførerloven fullt ut oppfyller EØS-reglene etter direktivene. Departementet anser at det uansett er hensiktsmessig å følge opp anbefalingene i UFDs veileder. Det sikrer korrekt og ensartet gjennomføring av EØS-reglene.
3.1.2 Kredittilsynets høringsnotat
Finansdepartementet ba i brev 21. oktober 2004 Kredittilsynet om å utarbeide et utkast til høringsnotat med forslag til endringer i bestemmelser i regnskapsførerloven for å sikre gjennomføring av direktiv 92/51/EØF. Videre ba departementet Kredittilsynet vurdere behovet for endringer i revisorloven med forskrifter og eventuelt utarbeide et utkast til høringsnotat med forslag til nødvendige endringer for å sikre gjennomføring av direktiv 89/48/EØF.
Kredittilsynet vurderte i et notat oversendt departementet ved brev 30. november 2004 at det er behov for visse endringer i regnskapsførerloven for å sikre fullstendig gjennomføring av EØS-regler etter direktiv 92/51/EØF. Kredittilsynet fremmet forslag om enkelte endringer i regnskapsførerloven. I brev 15. mars 2005 oversendte Kredittilsynet et notat med tilsvarende vurdering og forslag for å sikre fullstendig gjennomføring av EØS-reglene etter direktiv 89/48/EØF i revisorloven.
3.1.3 Høring
Kredittilsynets høringsnotat av 30. november 2004 om gjennomføring av direktiv 92/51/EØF i regnskapsførerloven ble sendt på høring av Finansdepartementet 16. desember 2004 med høringsfrist 18. mars 2005. Høringsnotatet ble sendt til følgende instanser:
Brønnøysundregistrene
Den norske Revisorforening
Finansnæringens Hovedorganisasjon
Forbrukerombudet
Handelshøyskolen BI
Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon
Justis- og politidepartementet
Kommunal- og regionaldepartementet
Kommunenes Sentralforbund
Konkurransetilsynet
Landslaget for Regnskapskonsulenter
Landsorganisasjonen i Norge
Moderniseringsdepartementet
Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening
Norsk Bedriftsforbund
Norges Bondelag
Norges Eiendomsmeglerforbund
Norges Fondsmeglerforbund
Norsk RegnskapsStiftelse
Norsk Øko-forum
Norske Siviløkonomers Forening
Nærings- og handelsdepartementet
Næringslivets Hovedorganisasjon
Oslo Børs
Sparebankforeningen i Norge
Skattebetalerforeningen
Skattedirektoratet
Skatterevisorenes Forening
Utdannings- og forskningsdepartementet
Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund
ØKOKRIM
Følgende høringsinstanser har gitt merknader til høringsnotatet:
Den norske Revisorforening
Konkurransetilsynet
Utdannings- og forskningsdepartementet
Øvrige instanser har ikke svart eller har opplyst at de ikke har merknader.
Kredittilsynets høringsnotat av 15. mars 2005 om gjennomføring av direktiv 89/48/EØF i revisorloven ble sendt på høring 23. juni 2005 med høringsfrist 26. september 2005. Høringsnotatet ble sendt til følgende instanser:
Brønnøysundregistrene
Den norske Revisorforening
Finansnæringens Hovedorganisasjon
Forbrukerombudet
Handels- og Servicenæringens Hovedorganisasjon
Justisdepartementet
Kommunal- og regionaldepartementet
Kommunenes Sentralforbund
Konkurransetilsynet
Landsorganisasjonen i Norge
Moderniseringsdepartementet
Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening
Norsk Bedriftsforbund
Norges Bondelag
Norsk Øko-forum
Nærings- og handelsdepartementet
Næringslivets Hovedorganisasjon
Sparebankforeningen i Norge
Skattedirektoratet
Skatterevisorenes Forening
Utdannings- og forskningsdepartementet
ØKOKRIM
Økonomiforbundet
Følgende høringsinstanser har gitt merknader til høringsnotatet:
Konkurransetilsynet
Norsk Øko-forum
Øvrige instanser har ikke svart eller har opplyst at de ikke har merknader.
3.2 Godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner - regnskapsførere
3.2.1 Gjeldende rett
Etter regnskapsførerloven § 4 stilles det nærmere krav til en person som skal få autorisasjon som regnskapsfører. Søkeren må ha være bosatt i en EØS-stat, ha fast kontorsted i Norge, være økonomisk vederheftig, ikke være umyndiggjort og må ha gjennomført utdannelse i henhold til forskrift som gis av Kredittilsynet. I hvilken grad EØS-statsborgere med kvalifikasjoner fra andre EØS-stater enn Norge kan få autorisasjon som regnskapsfører i Norge, er ikke direkte omtalt i regnskapsførerloven.
Nærmere krav til utdanning og praksis er fastsatt i forskrift 8. februar 1999 nr. 196 om autorisasjon av regnskapsførere. Etter forskriften § 1-1 første ledd kreves bestått økonomiutdanning på høyskolenivå tilsvarende minst 40 vekttall. Minst 16 vekttall skal være fordelt innen regnskap (4 vt), skatterett (4 vt), rettslære (2 vt) og bedriftsøkonomi (6 vt).
I brev 30.september 2005 har Kredittilsynet sendt på høring et notat med forslag til endring av regnskapsførerforskriften. Det foreslås blant annet at utdanningskravet utvides til tre år.
Etter forskriften § 1-1 kan utdanning ved universiteter og høyskoler i utlandet godkjennes på linje med norsk utdanning dersom den er jevngod med norsk utdanning som nevnt i første ledd. Imidlertid må utenlandsk søker i fagene skatterett og rettslære bestå eksamen i Norge på linje med norske søkere. I forskriften § 1-2 er lovens krav til regnskapspraksis definert som regnskapsføring etter regnskapsførerloven eller revisjon av slik virksomhet. Kredittilsynet kan også akseptere praksis som omfatter ligningskontroll i stilling som skatterevisor eller relevant undervisning på høyskolenivå. Lovens krav til to årsverk defineres som 3400 timer.
3.2.2 EØS-rett
Etter EØS-regler som svarer til rådsdirektiv 92/51/EØF plikter medlemsstatene å gi søkere fra andre medlemsstater adgang til lovregulerte yrker som i vertsstaten krever visse kvalifikasjoner, forutsatt at søkeren har de kvalifikasjoner som kreves for å utføre det aktuelle yrket i en annen medlemsstat. Direktivet gjelder som et supplement til direktiv 89/48/EØF, som gjelder høyere yrkeskompetansegivende utdanning av minst tre års varighet som finner sted etter utdanning på nivå med videregående skole.
I direktiv 92/51/EØF skilles det mellom krav om utdanning av mer enn ett års varighet («diplom») og krav om utdanning av mindre enn ett års varighet («eksamensbevis»). I Norge vil krav til utdanning av regnskapsførere klassifiseres som «diplom» etter direktivet.
Hovedregelen etter direktivet (artikkel 3) er at en søker ikke kan nektes godkjenning dersom vedkommende har adgang til å utøve yrket i hjemlandet i medhold av et diplom. Søker kan heller ikke nektes godkjenning dersom vedkommende har utøvd yrket i minst to år i de forutgående ti år i en medlemsstat, der dette yrket ikke reguleres ved lov og vedkommende er i besittelse av ett eller flere utdanningsbevis. Hvis det er vesentlige forskjeller i utdanningens lengde og innhold, kan vertsstaten sette vilkår om egnethetsprøve for å vise at han behersker ferdighetene som kreves i vertslandet, eller gjennomgå en prøveperiode (artikkel 4 nr 1). Etter direktiv 92/51/EØF har søkeren som utgangspunkt rett til å velge mellom egnethetstest eller prøveperiode.
Bestemmelsene om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner som i dag er behandlet i direktiv 89/48/EØF og 92/51/EØF er videreført i direktiv 2005/36/EF. Direktivet har gjennomføringsfrist 20. oktober 2007 for medlemsstatene. Direktivet er foreløpig ikke tatt inn i EØS-avtalen. Direktiv 2005/36 inneholder også nye bestemmelser om retten til å yte tjenester innenfor yrkesregulert virksomhet, bl.a. retten til å tilby tjenester over en kortere periode (midlertidig tjenesteyting). Direktivets betydning for norsk regelverk i forhold til disse bestemmelsene er foreløpig ikke utredet, og omfattes ikke av forslagene i proposisjonen her.
Utdannings- og forskningsdepartementet (UFD) har utarbeidet en praktisk metode for «Gjennomføring av direktiver om yrkeskvalifikasjoner», hvor det gis enkelte anbefalinger om den praktiske fremgangsmåte for nærmere utforming og innhold i lov- og forskriftsbestemmelser om gjensidig godkjenning av yrkeskvalifikasjoner med grunnlag i direktiv 92/51/EØF.
3.2.3 Kredittilsynets forslag
Kredittilsynet foreslår at det tas inn en bestemmelse i regnskapsførerloven § 4 hvor det fremgår at kravene til utdanning og praksis i § 4 nr. 6 og nr. 7 «ikke er til hinder for» at søker som etter direktiv 92/51/EØF kan utøve regnskapsførervirksomhet i annen EØS-stat kan autoriseres som regnskapsfører. Videre foreslås en bestemmelse som gir Kredittilsynet myndighet til i forskrift å gi nærmere bestemmelser om autorisasjon, herunder krav til egnethetsprøve eller prøveperiode. Kredittilsynet foreslår videre at nærmere bestemmelser om gjensidig godkjenning tas inn i regnskapsførerforskriften § 1-4. Her fremgår det blant annet at søker skal bestå en egnethetsprøve i skatterett og rettslære eller velge å gjennomgå en prøveperiode på minst to år under ledelse av autorisert regnskapsfører.
Kredittilsynet foreslår at kravene i regnskapsførerloven § 4 nr. 1 til 5 også skal gjelde for regnskapsførere med kvalifikasjoner fra andre EØS-stater enn Norge. Etter disse bestemmelsene kreves det at regnskapsfører må være bosatt i en EØS-stat (nr. 1), ha fast kontorsted i Norge (nr. 2), være økonomisk vederheftig (nr. 3), ha ført en hederlig vandel (nr. 4) og ikke være umyndiggjort (nr. 5).
3.2.4 Høringsinstansenes merknader
Utdannings- og forskningsdepartementet (UFD) viser generelt til sin veileder for gjennomføring av direktiv 92/51/EØF av 18. november 2004 hvor en praktisk metode for gjennomføring av direktivet i norsk rett er beskrevet. UFD har likevel valgt å kommentere enkelte punkter i forslag til endringer i regnskapsførerloven og regnskapsførerforskriften. Til forslaget om endringer i regnskapsførerloven § 4 uttaler UFD:
«Slik UFD tolker direktivet, er utgangspunktet at medlemsstatene som hovedregel (ikke unntaksvis) skal gi personer yrkesgodkjenning dersom vedkommende søker helt eller delvis har kvalifisert seg for det respektive yrket i en annen EØS-stat.
Kvalifikasjonsbestemmelsene for regnskapsfører-yrket må reflektere direktivets formål. I forslag til nytt tredje ledd foreslår Kredittilsynet å ta inn følgende formulering:
«Bestemmelsene i første ledd nr. 6 og 7 er ikke til hinder for [vår understrekning] at den som etter direktiv 92/51/EF har rett til å utøve regnskapsføring i næring for andre i annen EØS-stat kan autoriseres som regnskapsfører.» UFD ber Finansdepartementet/Kredittilsynet vurdere hvorvidt denne formuleringen er egnet til å oppfylle direktivets formål».
Om forholdet mellom regulering i lov og forskrift uttaler UFD:
«Når det gjelder implementering av direktiv 92/51/EF foreslår Kredittilsynet å ha hovedbestemmelsen i loven og de nærmere detaljene om egnethetsprøve og prøvetid i regnskapsførerforskriften. UFD kan ikke se at det foreliggende lovforslaget inneholder noen henvisninger til direktivet, men antar at det burde ha vært en slik henvisning. For øvrig må det være mest hensiktsmessig å samle alle de materielle bestemmelsene i forskriften slik at søkeren enkelt kan gjøre seg kjent med sine rettigheter.»
Videre presiserer UFD at bestemmelsen om egnethetstest må utformes i samsvar med endringsdirektiv 2001/19.
«I følge direktiv 92/51/EØF har vertsstaten anledning til å kreve at søkeren gjennomgår prøveperiode eller en egnethetstest under bestemte vilkår, jf. art 4. Vertsstaten kan videre forbeholde seg retten til å velge mellom de nevnte kompensasjonstiltak under bestemte vilkår.
Forslaget slik det nå er formulert tar ikke høyde for at vertsstaten har plikt til å undersøke om vilkårene i art. 4 bokstav b), første ledd er tilstede før egnethetstest kan kreves: «Søker skal [vår understrekning] avlegge og bestå en prøve (egnethetstest) i skatterett og rettslære som tilsvarer kravet etter § 1-1 første ledd nr. b) og c).»
Forslaget har ingen henvisning til bestemmelsene i endringsdirektiv 2001/19. Endringsdirektivet gir bl.a. bestemmelser om godkjenning av yrkeserfaring. EFTA Surveillance Authority har tidligere uttalt manglende tilfredshet med implementeringen av direktiv 2001/19, jf. oppfølgingsbrev fra pakkemøte i UFD 2004».
Den norske Revisorforening reiser spørsmål om forslaget til § 1-4 i regnskapsførerforskriften kan føre til diskriminering av norske statsborgere ved at uttrykket «EØS-statsborgere» også innbefatter personer med norsk statsborgerskap. Videre foreslår Revisorforeningen endringer i forslaget til regnskapsførerforskriften § 1-4 annet og tredje ledd. Etter foreningens oppfatning bør det klargjøres at kravene i forslagets annet ledd (egnethetsprøve) og tredje ledd (prøveperiode) er alternative fremgangsmåter for å oppnå autorisasjon.
Konkurransetilsynet er positiv til at direktiv 92/51/EØF om gjensidig godkjenning av yrkeskvalifikasjoner gjennomføres på en klarere måte i regnskapsførerloven og regnskapsførerforskriften, da dette er egnet til å fremme konkurransen i markedet.
3.2.5 Departementets vurdering
Departementet har merket seg UFDs vurdering av at det er best i samsvar med direktiv 92/51/EØF at det i lov eller forskrift angis at kvalifiserte søkere fra andre EØS-land skal autoriseres, og at en adgang for norske myndigheter til å anerkjenne utenlandsk utdanning og praksis som grunnlag for autorisasjon ikke gir tilstrekkelig uttrykk for en slik rett til autorisasjon. Begrensninger i retten til autorisasjon må da fremgå av vilkårene for å få autorisasjon. Vilkårene må være i samsvar med EØS-reglene etter direktiv 92/51/EØF. Departementet går etter dette inn for at krav om autorisering når vilkårene er oppfylt.
Videre slutter departementet seg til UFDs merknad om at regelverket bør henvise til reglene i direktiv 2001/19. I tråd med dette direktivet bør bestemmelsene i regelverket om regnskapsførere utformes slik at norske myndigheter må undersøke søkerens yrkeserfaring, og vurdere om yrkeserfaringen kan veie opp for et eventuelt kompetansegap i forhold til krav som stilles i Norge.
Direktiv 92/51/EØF begrenser vertsstatens mulighet til å nekte en borger fra en medlemsstat adgang til eller utøvelse av et yrke under henvisning til manglende kvalifikasjoner. Imidlertid legger departementet til grunn at krav i norsk lovgivning som ikke gjelder utdanning og praksis skal gjelde for utenlandske regnskapsførere som søker om godkjenning i Norge. Departementet slutter seg således til Kredittilsynets vurdering av at det også overfor søkere fra andre EØS-stater vil bli stilt krav om at vedkommende må ha hederlig vandel, være økonomisk vederheftig og være myndig.
Kredittilsynet har foreslått at det tas inn en hovedbestemmelse om godkjenning av yrkeskvalifikasjoner i loven og at Kredittilsynet gis myndighet til å fastsette nærmere bestemmelser om autorisasjon av regnskapsførere med utenlandske kvalifikasjoner. Departementet mener imidlertid at det er mer hensiktsmessig om bestemmelsene om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner i sin helhet fastsettes i forskrift. Det er flere grunner som tilsier at disse bestemmelsene gis i forskrift og ikke i lov. For det første viser departementet til at antallet søknader om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner er av meget begrenset omfang. Videre legger departementet vekt på at EØS-regelverket på området krever detaljregulering som ikke egner seg til lovfesting. Endelig legges det vekt på at det er behov for regler for godkjenning av regnskapsførere fra henholdsvis EØS-land og land utenfor EØS. Selv om likebehandling mellom disse gruppene vil bli vektlagt, antar departementet at det kan være behov for at reglene utformes forskjellig på enkelte punkter.
I samsvar med regnskapsførerlovens system vil forskriftskompetansen bli lagt til Kredittilsynet. Departementet foreslår en bestemmelse om at Kredittilsynet gir bestemmelser i forskrift om autorisasjon av regnskapsførere med yrkeskvalifikasjoner fra andre land enn Norge.
Forskriftsbestemmelser vil bli fastsatt i samsvar med det som er skissert ovenfor.
Det vises til lovforslaget del V (regnskapsførerloven) § 4 nytt tredje ledd.
3.3 Godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner - revisorer
3.3.1 Gjeldende rett
Godkjenning som revisor er betinget av at revisor har bestått minst treårig revisorutdanning (revisorloven § 3-2) og har minst tre års relevant praksis (revisorloven § 3-3). I tillegg stiller revisorloven § 3-4 krav om at den som skal godkjennes må ha ført en hederlig vandel, være i stand til å oppfylle sine økonomiske forpliktelser etter hvert som de forfaller og være myndig.
Etter revisorloven § 3-6 er disse bestemmelsene ikke «til hinder for at revisorer som er godkjent i et annet EØS-land eller et land Norge har inngått avtale om gjensidig godkjenning av revisorer med, kan godkjennes som registrert eller statsautorisert revisor dersom: revisor har bestått en egnethetsprøve i samsvar med regler fastsatt av departementet, og vilkårene i § 3-4 er oppfylt».
Revisorloven § 3-6 annet ledd gir departementet myndighet til å gi nærmere regler om vilkår for godkjennelse av utenlandske revisorer. I forskrift 25. juni 1999 nr. 712 om revisjon og revisorer § 1-4 er det gitt nærmere regler om egnethetsprøve. Etter denne bestemmelsen skal utenlandsk revisor avlegge egnethetsprøve i skatterett og rettslære som tilsvarer prøve som revisorer med tilsvarende utdanning i Norge har avlagt.
3.3.2 EØS-rett
Etter EØS-regler som svarer til direktiv 89/48/EØF plikter medlemsstatene å gi søkere fra andre medlemsstater adgang til lovregulerte yrker som i vertssatsen krever visse kvalifikasjoner dersom søkeren har de kvalifikasjoner som kreves for å utføre det aktuelle yrket i en annen medlemsstat.
Som nevnt under pkt. 3.2.2 er bestemmelsene om godkjenning av utenlandske yrkeskvalifikasjoner i direktiv 89/48/EØF videreført i direktiv 2005/36/EØF. Direktivet har gjennomføringsfrist 20. oktober 2007 for medlemsstatene. Direktivet er foreløpig ikke tatt inn i EØS-avtalen. Direktiv 2005/36 inneholder også nye bestemmelser om retten til å yte tjenester innenfor yrkesregulert virksomhet, bl.a. retten til å tilby tjenester over en kortere periode (midlertidig tjenesteyting). Direktivets betydning for norsk regelverk i forhold til disse bestemmelsene er foreløpig ikke utredet, og omfattes ikke av forslagene i proposisjonen her.
Direktiv 89/48/EØF gjelder godkjenning til yrker som krever høyere yrkeskompetansegivende utdanning av minst tre års varighet som finner sted etter utdanning på nivå med videregående skole. Direktivet omfatter godkjenning av registrerte og statsautoriserte revisorer som har rett til å utøve revisoryrket i et annet EØS-land.
Hovedregelen etter direktivet er at en søker ikke kan nektes godkjenning dersom vedkommende har adgang til å utøve yrket i hjemlandet (artikkel 3). Hvis det er vesentlige forskjeller i utdanningens lengde og innhold, kan vertsstaten sette vilkår om egnethetsprøve for å vise at han behersker ferdighetene som kreves i vertslandet, eller gjennomgå en prøveperiode (artikkel 4 nr 1). Direktiv 89/48/EØF gir vertsstaten en adgang til å fastsette krav om enten egnethetsprøve eller prøveperiode for yrker der utøvelsen krever nøyaktig kjennskap til nasjonal lovgivning og der rådgivning og/eller bistand med hensyn til nasjonal lovgivning utgjør et vesentlig og vedvarende element i utøvelsen. Etter direktiv 89/48/EØF artikkel 4 nr. 1 bokstav b) annet ledd - som endret ved direktiv 2001/19/EF (SLIM-direktivet) - kan det ikke settes krav til egnethetsprøve uten at det først er vurdert om søkers yrkeserfaring er av en slik art at denne helt eller delvis dekker den vesentlige forskjellen i utdanning.
En endelig tekst til nytt direktiv om revisjon og revisorer ble vedtatt i Rådet 11. oktober 2005. Direktivet er EØS-relevant. Etter direktivet artikkel 14 stilles det krav til at medlemsstatene etablerer prosedyrer for godkjenning av revisorer som er godkjent i andre medlemsstater. Videre er det bestemt at prosedyrene «shall not go beyond a requirement to pass an aptitude test in accordance with Article 4 of Council Directive 89/48/EEC». En egnethetstest skal «only cover the statutory auditor´s adequate knowledge of the laws and regulations of the Member State concerned in so far as relevant for the statory audit». Direktivet fastsetter også minstekrav medlemsstatene må sette til revisorers utdanning og praksis. Godkjenning som revisor vil blant annet være betinget av utdannelse på «university final examination level» (artikkel 6) og tre års praksis (artikkel 10). Etter en overgangsbestemmelse i direktivets artikkel 52 er revisorer som er godkjent i en melemsstat før det nye direktivet trer i kraft, å anse som godkjent etter bestemmelsene i det nye direktivet. Videre inneholder direktivet bestemmelser om godkjennelse av revisorer fra tredjeland. Godkjennelsesmyndigheten i medlemsstatene kan, under forutsetning av gjensidighet, godkjenne revisorer fra tredjeland hvis søkeren kan bevise at vedkommende er godkjent som revisor, oppfyller krav til kunnskap, ferdigheter og egnethet tilsvarende det som kreves etter direktivet, samt at vedkommende besitter kunnskap om regelverk som er relevant for å utøve revisjon i den aktuelle staten.
3.3.3 Kredittilsynets forslag
Kredittilsynet foreslår endringer i revisorloven § 3-6 og revisorforskriften § 1-4. Det foreslås endringer i revisorloven § 3-6 slik at bestemmelsen ved en henvisning til direktiv 89/48/EØF klarere gir uttrykk for revisors rett til å utøve sitt yrke i EØS-området med bakgrunn i utdannelse fra hjemstaten. Kravene til egnethetsprøve i § 3-6 foreslås endret i samsvar med direktivet artikkel 4 nr. 1, slik at det ikke settes krav til egnethetsprøve uten at det først er vurdert om søkers yrkeserfaring er av en slik art at denne helt eller delvis dekker den vesentlige forskjellen i utdanning. Det foreslås videre at bestemmelsen om egnethetsprøve i forskriften § 1-4 justeres i tråd med revisorloven § 3-6 slik at egnethetsprøven ikke fremstår som et ubetinget krav for godkjenning som revisor. Det foreslås å videreføre gjeldende bestemmelse i § 3-6 nr. 2 om at revisor skal ha hederlig vandel, være likvid og være myndig.
3.3.4 Høringsinstansenes merknader
Konkurransetilsynet slutter seg til Kredittilsynets forslag til endringer i revisorlovgivningen.
Norsk Øko-forum understreker at det må sikres at revisorer fra andre land har inngående kunnskap om norsk skatterett og rettslære. Etter forumets oppfatning kan ikke utenlandske revisorer godkjennes uten å ha inngående kjennskap til disse områdene. Norsk Øko-forum henstiller derfor om at
«Kredittilsynet setter et høyt krav til kunnskap om norsk lovverk, særlig innen rettsområder som gjelder skatt, avgift, bokføring, årsregnskap og selskapsrett».
Videre mener Norsk Øko-forum at det vil være nødvendig med konkrete retningslinjer for hvilke krav man skal sette for å gi en godkjenning.
Øvrige høringsinstanser har ikke uttalt seg om forslaget.
3.3.5 Departementets vurdering
Departementet legger til grunn at det samsvarer best med EØS-reglene etter direktiv 89/48/EØF (som endret ved direktiv 2001/19/EØF) å lovfeste en hovedregel som gir rett til godkjenning dersom vedkommende søker helt eller delvis har rett til å praktisere som revisor i en annen EØS-stat. I tillegg har departementet kommet til at det neppe er anledning til stille et absolutt krav om egnethetsprøve i skatterett og rettslære. Det må legges inn et vilkår om at egnethetsprøve bare kan kreves dersom søkers kvalifikasjoner innen relevant norsk skatterett og rettslære avviker vesentlig fra norske utdanningskrav.
Departementet understreker betydningen av at alle revisorer som skal utøve sitt yrke i Norge, har inngående kjennskap til norsk skatterett og rettslære. Departementet går derfor inn for å beholde et krav om egnethetsprøve innen skatterett og rettslære. Departementet legger, i samsvar med merknadene til Norsk Øko-forum, vekt på at prøven må sikre et forsvarlig høyt kunnskapsnivå. Det er imidlertid nødvendig etter direktiv 89/48/EØF å gi hver søker rett til individuell prøving av sine forhåndskunnskaper, og fastsette at egnethetsprøven bare skal dekke de emner der søkeren ikke er kvalifisert. Det må videre fastsettes at egnethetsprøve kun kan kreves dersom innholdet eller omfanget i søkers kvalifikasjoner innen norsk skatterett og rettslære er vesentlig forskjellig fra norske utdanningskrav. Departementet legger til grunn at det er nødvendig med god kjennskap til norsk skatterett, krav til bokføring, årsregnskap og selskapsrett for å utøve revisoryrket i Norge.
Direktiv 89/48/EØF begrenser vertsstatens mulighet til å nekte en borger fra en medlemsstat adgang til eller utøvelse av et yrke under henvisning til manglende kvalifikasjoner. Imidlertid legger departementet til grunn at krav i norsk lovgivning som ikke gjelder utdanning og praksis skal gjelde for EØS-statsborgere med kvalifikasjoner fra andre EØS-stater enn Norge. Departementet slutter seg således til Kredittilsynets vurdering om å videreføre krav om at også utenlandske søkere må ha hederlig vandel, være likvid og være myndig. Etter direktivet artikkel 6 nr. 1, som slår fast at myndigheter som gjør adgangen til et lovregulert yrke betinget av at søker fremlegger bevis for hederlig vandel mv., skal godta som bevis dokumenter utstedt av myndigheter i hjemlandet eller seneste oppholdsstat.
Det nye direktivet om revisjon og revisorer pålegger alle medlemsstater å etablere godkjenningsprosedyrer for revisorer som er godkjent i andre medlemsstater. Samtidig fastsetter direktivet krav til minstenivå for godkjenning av revisorer. Departementet mener dette legger til rette for å fastsette enklere regler for godkjenning på bakgrunn av yrkeskvalifikasjoner fra andre EØS-stater enn for yrkeskvalifikasjoner fra land utenfor EØS.
Departementet mener at bestemmelsene om godkjenning om utenlandske yrkeskvalifikasjoner bør fastsettes i forskrift. Det vises til begrunnelsen i pkt. 4.1.5.
For revisorer fra land utenfor EØS mener departementet at det fortsatt bør kreves gjensidig godkjennelse for å godta yrkeskvalifikasjoner fra hjemlandet. Alle, også utlendinger, kan dessuten søke om godkjenning etter de vanlige reglene for godkjenning. De kan herunder få godkjent relevant studiekompetanse fra andre land i den norske revisorutdanningen. Departementet går derfor inn for at bestemmelsene om adgang til godkjenning av revisorer fra stater utenfor EØS videreføres. Imidlertid mener departementet at det er mest hensiktsmessig om også bestemmelser om godkjenning av yrkeskvalifikasjoner fra land utenfor EØS reguleres nærmere i forskrift, jf. begrunnelsen for dette i forrige avsnitt. Ved utforming av forskriftsbestemmelser vil departementet legge vekt på at vilkårene for å godkjenne utenlandske revisorer skal sikre kvalifikasjoner på linje med det som kreves for godkjenning på grunnlag av utdanning og praksis fra Norge, jf. kravene i revisorloven § 3-2. I tillegg må det kreves at revisor er godkjent i hjemstaten, og at søkeren fyller vilkårene i § 3-4 om hederlig vandel, å være i stand til å oppfylle sine økonomiske forpliktelser etter hvert som de forfaller og å være myndig. Det må stilles vilkår om at søkeren avlegger egnethetsprøve.
Departementet foreslår på denne bakgrunn at gjeldende § 3-6 oppheves og erstattes av en bestemmelse om at departementet i forskrift kan fastsette bestemmelser om godkjenning av registrert eller statsautorisert revisor med yrkeskvalifikasjoner fra andre land. Med hjemmel i denne lovbestemmelsen vil det kunne fastsettes forskriftsbestemmelser om godkjenning av yrkeskvalifikasjoner fra land i og utenfor EØS.
Det vises til lovforslaget del VII (revisorloven) endret § 3-6.