24 Merverdiavgift - avgiftsfrie leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer - endringer i merverdiavgiftsloven § 16
24.1 Innledning
Lov om merverdiavgift av 19. juni 1969 nr. 66 (mval.) § 16 gir fritak fra plikten til å svare merverdiavgift for enkelte spesielle omsetningstilfeller. Etter mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d skal det ved omsetning av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip og luftfartøyer ikke beregnes utgående merverdiavgift. Det skal heller ikke etter mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a betales merverdiavgift av omsetning av varer og tjenester til bruk for skip på minst 15 meter største lengde og luftfartøyer når de i utenriks fart frakter last eller mot vederlag befordrer passasjerer.
Det er blitt reist tvil om omfanget av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer. Finansdepartementet foreslår i denne proposisjonen endringer i mval. § 16 slik at det ikke kan være noen tvil om forståelsen av regelverket på dette området. Departementet finner imidlertid at det ikke er grunnlag for i denne omgang å foreslå endringer i bestemmelsen for så vidt gjelder leveranser av varer og tjenester til bruk for skip.
Lovforslaget har til hensikt å presisere rettstilstanden slik at det klart fremgår av ordlyden i mval. § 16 at det kun er omsetning av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart som er avgiftsfrie. Lovforslaget betyr med andre ord en klargjøring om at det avgjørende for avgiftsplikten for slike leveranser er hva som er luftfartøyets fartsområde. Eierens og luftfartøyets nasjonalitet har i denne sammenheng ingen betydning.
24.2 Bakgrunn og behov for en klargjøring av rettstilstanden
I høringsnotat av 4. mars 1999 sendte Finansdepartementet et lovforslag på alminnelig høring med høringsfrist 16. april 1999, hvor det foreslås endring/presisering i merverdiavgiftsregelverket slik at det klart fremgår av loven at det ikke vil være avgjørende for avgiftsplikten om skipet/flyet eller eieren er utenlandsk eller norsk. I høringsbrevet av samme dato uttaler departementet om bakgrunnen for lovforslaget:
«Det har i den senere tid vært flere henvendelser til Finansdepartementet fra luftfartsnæringen om at gjeldende merverdi- og investeringsavgiftsregler i Norge fører til konkurransevridning mellom ulike luftfartsselskaper. Det er bl.a. hevdet at liberaliseringen av luftfarten, gjennom luftfartspakke 3 som er iverksatt, medfører konkurransevridning mellom norske og utenlandske luftfartsselskaper. Enkelte aktører i næringen har gitt signaler om at de ønsker å «flagge ut» sine fly til utlandet som følge av det norske avgiftssystemet.
Etter det norske merverdiavgiftssystemet skal det ved levering av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip og luftfartøyer ikke beregnes utgående merverdiavgift. Det samme gjelder ved levering av varer og nærmere angitte tjenester til bruk for skip og luftfartøyer i utenriks fart. Det kan imidlertid reises tvil om omfanget av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip og luftfartøyer. Det rettslige spørsmål som nå er blitt stilt er om avgiftsfritaket er begrenset til å gjelde leveranser til bruk for utenlandske skip og fly i utenriks fart eller om det gjelder uavhengig av om det utenlandske skipet eller flyet skal benyttes i transport i Norge eller utlandet. Dersom det siste tolkningsalternativ legges til grunn, vil det foreligge en konkurransevridning mellom utenlandske og norske skip og fly ettersom anskaffelser av samme art til norske skip og fly bare vil være avgiftsfrie i den utstrekning de benyttes i utenriks fart. Dette vil i så fall være en uheldig rettstilstand som sett fra lovgivers side må betraktes som en utilsiktet virkning.
Finansdepartementet ønsker på denne bakgrunn som et umiddelbart tiltak å foreta endring/presisering av regelverket slik at det ikke vil være avgjørende etter merverdiavgiftsloven om skipet eller flyet er utenlandsk eller norsk. Det avgjørende for avgiftsplikten for slike leveranser bør være om fartøyet går i innenriks fart eller utenriks fart. Eierens og fartøyets nasjonalitet bør være uten betydning.
Finansdepartementet legger frem forslag om opphevelse av merverdiavgiftsloven § 16 første ledd nr. 1 bokstav d. Denne bestemmelsen gir avgiftsfritak for leveranser av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip og luftfartøyer. Lovforslaget innebærer at leveranser av varer og tjenester til bruk for skip og fly, som nå, kan leveres uten merverdiavgift dersom fartøyet går i utenriks fart. Hvis det leveres varer og tjenester til bruk for skip og fly som går i innenriks fart i Norge skal det på vanlig måte faktureres med merverdiavgift. Med forslaget tas det sikte på at det for selskaper som driver virksomhet på tilsvarende innenriksruter, gjelder de samme avgiftsregler uavhengig av hvor fartøyet er registrert eller hvilket land rederiet eller flyselskapet er fra (eierens og fartøyets nasjonalitet).»
Det fremgår av høringsbrevet at Finansdepartementet gjorde dette som et umiddelbart tiltak og at departementet var i tvil om forslaget var en presisering eller en endring av rettstilstanden.
Som et ledd i behandlingen av saker som gjelder krav om tilbakebetaling av merverdiavgift fra leverandører til flyselskaper og med sikte på å klargjøre den løpende avgiftsinnberetningen på dette området, foretok Finansdepartementet parallelt med lovforslaget en nærmere vurdering av gjeldende rettstilstand på dette området. I denne sammenheng ble også Regjeringsadvokatens syn innhentet. I brev av 24. juni 1999 til Skattedirektoratet tok departementet stilling til om avgiftsfritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d er begrenset til å gjelde leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart, eller om det gjelder uavhengig av om luftfartøyet trafikkerer i Norge eller utlandet. Et annet sentralt fortolkningsspørsmål som ble vurdert, er hva som ligger i begrepet «utenriks fart», jf. mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a.
I fortolkningsuttalelsen uttaler Finansdepartementet at avgiftsfritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d ikke kan tolkes slik at det gjelder for leveranser til utenlandsregistrerte luftfartøyer i innenriks fart, men må begrenses til luftfartøyer i utenriks fart. Det vises i fortolkningsuttalelsen blant annet til at det har formodningen mot seg at lovgiver her har ment at utenlandske luftfartøyer/luftfartsselskaper skal ha gunstigere avgiftsbestemmelser enn norske konkurrenter på samme ruter.
Når det gjelder spørsmålet om hva som ligger i begrepet «utenriks fart» i mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a, uttaler Finansdepartementet i fortolkningsuttalelsen at lovteksten og merverdiavgiftslovens prinsipper tilsier at avgiftsfritaket kun knytter seg til de turer flyet tar som reelt sett kan regnes som utenriksflyginger. Dette betyr at det avgjørende for avgiftsplikten for forbruksvarer er om leveransen finner sted i Norge og hva som er flyets neste destinasjon. Et oljeselskap vil eksempelvis kunne levere flydrivstoff avgiftsfritt i Norge hvor neste destinasjon er utlandet. Vilkåret for avgiftsfri levering vil derimot ikke være oppfylt hvor det tankes på flyet med neste destinasjon i Norge før avgang utlandet. For flyets faste driftsutstyr må det derimot foretas en skjønnsmessig helhetsvurdering, jf. kravet om «regelmessig» som er oppstilt i § 9 i forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24).
Flyselskapenes Landsforening har i brev av 21. juli 1999 til Finansdepartementet kommet med sine merknader til fortolkningsuttalelsen. Det fremgår av brevet at foreningen ikke er enig med departementet om hva som omfattes av begrepene «utenlandske luftfartøyer» og «utenriks fart».
Som øverste forvaltningsmyndighet for skatter og avgifter har Finansdepartementet gjennom en fortolkningsuttalelse gitt sitt syn på hva som er gjeldende rett. En lovendring som foreslått i høringsnotatet, skulle etter dette strengt tatt ikke være påkrevet. På den annen side kan det også anføres juridiske argumenter for bransjens syn. Det kan derfor være ønskelig med en lovendring for å få presisert rettstilstanden slik at det ikke kan være noen tvil om forståelsen av regelverket. Departementet forutsetter at en eventuell juridisk tvist om forståelsen av regelverket, inntil Stortinget eventuelt har vedtatt en lovendring, på vanlig måte må løses i rettsapparatet.
Det fremsettes derfor forslag om at det gjøres endringer i mval. § 16 slik at det klart fremgår av lovteksten at det kun er leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart som er avgiftsfrie.
I høringsnotatet ble det foreslått at endringen/presiseringen også skulle omfatte leveranser av varer og tjenester til bruk for skip siden det gjennomgående er gitt tilsvarende regler for skip som luftfartøyer. Bakgrunnen for høringsnotatet var imidlertid først og fremst at det forelå et umiddelbart behov for å få presisert rettstilstanden for leveranser til bruk for luftfartøyer. Flere av høringsinstansene har anført at lovforslaget er for mangelfullt utredet og begrunnet på skipsfartens område. På bakgrunn av de innkomne høringsuttalelsene ser Finansdepartementet at det kan være behov for en nærmere konsekvensutredning på skipsfartens område. Det synes heller ikke å være samme behov for å foreta en slik presisering av avgiftsfritaket for leveranser til bruk for skip. Departementet viser dessuten blant annet til at det nå er en prosess på gang for å se på avgiftsbestemmelsene om proviantering til maritime virksomheter. Det foreslås derfor i denne omgang ingen lovendringer i merverdiavgiftsregelverket for så vidt gjelder leveranser av varer og tjenester til bruk for skip.
24.3 Nærmere om gjeldende regelverk
24.3.1 Nærmere om hovedtrekkene i merverdiavgiftssystemet
Merverdiavgift er en forbruksavgift som skal betales ved innenlandsk omsetning av varer og tjenester i alle omsetningsledd og ved innførsel av varer fra utlandet. Det skal også beregnes merverdiavgift ved uttak. Merverdiavgiftsloven omfatter omsetning av alle varer, men bare nærmere bestemte tjenester, jf. mval. § 5 første ledd nr. 4 og mval. § 13 annet ledd. Merverdiavgiften er en beskatning av forbruk i den forstand at den bare tar sikte på å belaste det endelige forbruket av avgiftspliktige ytelser. Merverdiavgift skal imidlertid beregnes i alle omsetningsledd, men retten til å fradragsføre inngående merverdiavgift medfører at avgiften ikke belastes de avgiftspliktige virksomhetene i omsetningskjeden. På denne måten oppnås det nøytralitet i systemet uten hensyn til hvor mange omsetningsledd det er, så lenge hvert ledd er avgiftspliktig. Merverdiavgiften vil først bli å belaste når ytelsen skjer i det ledd hvor mottaker ikke er avgiftspliktig og følgelig ikke har mulighet for å fradragsføre inngående merverdiavgift. Dette vil gjelde ved anskaffelser til forbrukere, men også næringsdrivende som ikke er avgiftspliktige etter merverdiavgiftsloven. I Norge er det merverdiavgift på langt færre tjenesteområder enn eksempelvis i landene som er medlemmer i EU. Dette gjør at merverdiavgiftssystemet i Norge i større grad enn i andre land også avgiftsbelegger anskaffelser til næringsvirksomhet, eksempelvis persontransport.
Næringsdrivende som er registrert i merverdiavgiftsmanntallet i Norge, kan trekke fra inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten. Fradragsretten er således avhengig av om den næringsdrivende er registrert i det norske merverdiavgiftsmanntallet. Næringsdrivende som driver avgiftspliktig omsetning i Norge, er registreringspliktige.
Som en følge av at merverdiavgiften har som siktemål å avgiftsbelegge innenlandsk forbruk av varer og tjenester, er alle former for eksportsalg, herunder tjenester til bruk i utlandet, fritatt for avgift etter mval. § 16 første ledd nr. 1. Fritaket gjelder også blant annet leveranser til offshore petroleumsvirksomhet og til bruk for norske skip og luftfartøyer i utenriks fart. Dette omtales gjerne som avgiftslegging med nullsats. At en vare eller tjeneste har såkalt nullsats, innebærer at selger ved omsetningen er fritatt fra plikten til å svare utgående merverdiavgift, men like fullt kan trekke fra inngående merverdiavgift av sine anskaffelser til bruk i virksomheten. Eksportører av avgiftspliktige varer og tjenester har etter systemet full fradragsrett for inngående merverdiavgift på sine anskaffelser, selv om det ikke oppkreves merverdiavgift når varen eksporteres til utlandet eller tjenesten fullt ut er til bruk i utlandet. Dette sikrer at det ikke er noen skjult norsk merverdiavgift ved eksport av varer og slike tjenester, og sikrer norske eksportører like konkurransevilkår i forhold til merverdiavgiften.
Som nevnt er det kun avgiftspliktig virksomhet etter norsk rett som har fradragsrett for inngående merverdiavgift, også ved eksport. Etter det norske regelverket vil dette medføre at en rekke tjenesteytere ikke har fradragsrett for inngående merverdiavgift. Eksempelvis vil selskaper som driver persontransport, bankvirksomhet eller advokatvirksomhet som hovedregel ikke ha fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten, selv om de driver i utenriks fart eller betjener utenlandske kunder og fakturerer sine tjenester til utlandet.
24.3.2 Nærmere om persontransport
Etter mval. § 13 annet ledd nr. 4 er transport av varer samt formidling av varetransport avgiftspliktig. Persontransport er ikke omfattet av oppregningen over avgiftspliktige tjenesteytelser i mval. § 13 annet ledd, og faller derfor utenfor avgiftsområdet etter mval. § 5 nr. 4. Dette betyr blant annet at et flyselskap som hovedregel ikke har fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til virksomheten (persontransportdelen) og at de ikke skal beregne utgående merverdiavgift av vederlaget fra passasjerene (flybilletten).
Etter gjeldende regler er alle former for persontransport unntatt fra avgiftsplikt. Dette betyr at de transportører som både driver person- og varetransport må foreta fordeling av inngående merverdiavgift. Dette gjelder eksempelvis NSB BA, flyselskaper og busselskaper.
I ett tilfelle er det imidlertid, etter det norske regelverket, gitt regler som åpner adgang til å registrere virksomheter som driver persontransport. Dette gjelder forskrift av 14. september 1971 om frivillig registrering av skipsrederier og flyselskaper (forskrift nr. 48). Denne ordningen er begrenset til skipsrederier og flyselskaper som befordrer passasjerer i utenriks fart, og det er således ikke mulig å bli frivillig registrert for innenlandsk personbefordring. Andre virksomheter som også driver personbefordring til utlandet, eksempelvis jernbane- eller busstransport, kan ikke registrere seg for denne virksomheten. Reglene innebærer at de rederier/flyselskaper som oppfyller vilkårene til frivillig registrering og som søker om registrering i merverdiavgiftsmanntallet, kan gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i sin virksomhet med utenriks personbefordring. Etter forskriften § 3 skal det likevel ikke beregnes utgående merverdiavgift av det vederlag som oppkreves fra passasjerene.
Finansdepartementet har i en fortolkningsuttalelse av 23. juli 1999 uttalt at forskrift nr. 48 ikke kan tolkes slik at den omfatter virksomhet knyttet til flyginger mellom flyplasser i Norge som står i direkte forbindelse med flyginger hvor neste destinasjon er utlandet. Flyginger mellom flyplasser internt i Norge må altså anses å falle utenfor forskriftens anvendelsesområde. Den del av flygingen hvor neste destinasjon er utlandet vil imidlertid omfattes av forskriften. Luftsfartsnæringen er uenig i denne fortolkningen av forskrift nr. 48.
Med unntak av denne særregelen i forskrift nr. 48 foreligger det ikke rett til fradrag for inngående merverdiavgift av driftsmidler som anskaffes til bruk i persontransport. Dette skulle bety at de virksomheter som driver transport av personer, fullt ut blir belastet merverdiavgift gjennom kjøp av avgiftspliktige varer og tjenester.
I mval. §§ 16 og 17 er det imidlertid gitt enkelte andre særregler som innebærer at leveranser av nærmere angitte varer og tjenester skal omsettes uten merverdiavgift (nullsats). Dette gjelder ved omsetning av transportmidler (visse skip og fly), samt visse vare-/tjenesteleveranser knyttet til persontransport med skip eller fly. Disse særregler fastslår at leverandører av de angitte varer og tjenester ikke skal beregne utgående merverdiavgift og da heller ikke innbetale merverdiavgift til statskassen i sine avgiftsoppgjør. Disse fritakene har samme virkning som den frivillige registreringen, men er systemmessig annerledes enn den ordning som følger av forskrift nr. 48 ved at det er leverandøren som skal levere varen/tjenesten uten merverdiavgift. Kjøperen, eksempelvis et flyselskap, vil i et slikt tilfelle ikke bli belastet med merverdiavgift ved anskaffelser til virksomheten. Forskrift nr. 48 gir derimot flyselskapet gjennom den frivillige registreringen, anledning til å fjerne avgiftskostnaden på innsatsfaktorene ved en utvidet adgang til å fradragsføre inngående merverdiavgift.
24.3.3 Nærmere om fritak fra avgiftsplikten for leveranser til luftfarten
Avgiftsplikten for omsetning av varer og tjenester begrenses av fritak for enkelte spesielle omsetningstilfeller. Bestemmelsene om fritak for avgiftsplikten for omsetning av varer og tjenester er gitt i mval. §§ 16 og 17. Bestemmelsene i mval. § 16 inneholder alminnelige fritak blant annet for leveranser til eksport og enkelte andre typetilfeller av innenlandsk omsetning. Mval. § 17 er en spesialbestemmelse for skip, luftfartøyer og oljeboringsplattformer. Disse fritakene gjelder varer og tjenester hvor omsetningen er trukket inn under merverdiavgiftslovens virkeområde slik at det foreligger rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i slik virksomhet, men det skal ikke beregnes utgående merverdiavgift av omsetningen. Dette betyr at det ikke blir noen merverdiavgiftsbelastning ved anskaffelse av slike varer og tjenester. Dette er svært gunstig og innebærer en spesiell form for subsidiering av virksomhet gjennom merverdiavgiftssystemet.
Gjeldende fritaksordninger i mval. §§ 16 og 17 gjør at luftfarten (og skipsfarten) står i en særstilling i forhold til andre transportformer. Fritakene må ses på bakgrunn av disse transportformenes internasjonale stilling, jf. Ot.prp. nr. 17 (1968-69) side 45 og 46.
24.3.3.1 Avgiftsfritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d
Etter mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d skal det ved omsetning av varer og tjenester til bruk for utenlandske luftfartøyer ikke beregnes utgående merverdiavgift. Avgiftsfritaket er nærmere avgrenset i forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24). Videre er det i forskrift av 31. juli 1970 gitt legitimasjonsregler for omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 35). Fritaket er avgrenset til å gjelde ved leveranser til bruk for luftfartøyer som nevnt i mval. § 17 første ledd nr. 1 bokstav c (luftfartøyer til yrkesmessig luftfartsvirksomhet samt militære luftfartøyer). Fritaket gjelder for alle typer varer og tjenester. Av hensyn til avgiftsmyndighetens kontrollvirksomhet, er det stilt strenge krav til dokumentasjon.
Finansdepartementet mener at avgiftsfritaket ikke kan tolkes slik at det gjelder for utenlandsregistrerte luftfartøyer i innenriks fart, men må begrenses til luftfartøyer i utenriks fart. Premissene for departementets syn fremgår av punkt 6 i fortolkningsuttalelsen av 24. juni 1999 som blant annet er tilgjengelig på Finansdepartementets hjemmeside: http://www.finans.dep.no/.
24.3.3.2 Avgiftsfritaket i mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a
Etter mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a skal det ikke betales merverdiavgift av omsetning av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer når de i utenriks fart frakter last eller mot vederlag befordrer passasjerer. Fritaket er nærmere avgrenset i forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24). Fritaket gjelder alle varer og nærmere angitte tjenester. I forskriften § 9 annet ledd er uttrykket «utenriks fart» presisert til å gjelde luftfartøy som regelmessig går mellom utenlandske havner eller mellom norsk havn og havn i utlandet, på Svalbard eller Jan Mayen.
Når det gjelder spørsmålet om hva som ligger i begrepet «utenriks fart» i relasjon til luftfartøyer, mener Finansdepartementet at lovteksten og merverdiavgiftslovens prinsipper tilsier at avgiftsfritaket kun knytter seg til de turer flyet tar som reelt sett kan regnes som utenriksflyginger. Dette betyr at det avgjørende for avgiftsplikten for forbruksvarer er om leveransen finner sted i Norge og hva som er flyets neste destinasjon. En leverandør vil kunne levere varen avgiftsfritt i Norge hvor neste destinasjon er en utenlandsk lufthavn. Vilkåret for avgiftsfri levering vil derimot ikke være oppfylt dersom leveransen skjer til et fly med neste destinasjon Norge før avgang til utlandet. For flyets faste driftsutstyr må det foretas en skjønnsmessig helhetsvurdering, jf. kravet om «regelmessig» som er oppstilt i § 9 i forskrift nr. 24.
24.4 Om gjeldende regelverk i andre land
24.4.1 Generelt
Etter EUs regelverk er persontransport en avgiftspliktig tjeneste. Ved overgangsregler er det imidlertid fastsatt at medlemslandene kan frita denne type tjenester i overensstemmelse med nasjonal lovgivning. Det fremgår av overgangsbestemmelsen i artikkel 28 nr. 5 i EUs sjette merverdiavgiftsdirektiv (77/388/EØF) at ved utgangen av den midlertidige perioden skal passasjertransport avgiftsbelegges i avgangslandet for den del av reisen som skjer innen EU. Kommisjonen skal foreslå detaljerte prosedyreregler for Rådet, som må fastsette disse ved enstemmighet. Saken er under behandling, men slike endelige prosedyrer er ennå ikke vedtatt.
Danmark og Irland har benyttet seg av adgangen til å unnta persontransport fra avgiftsplikt. Dette innebærer at det i Danmark og Irland ikke skal beregnes merverdiavgift av vederlaget for flyreisen, men det foreligger heller ikke som hovedregel rett til fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til denne del av virksomheten. Dette tilsvarer rettstilstanden i Norge.
De øvrige medlemslandene i EU har innført avgiftsplikt på persontransport. Flere av disse medlemslandene benytter imidlertid en lavere avgiftssats på vederlaget for persontransport. I Sverige er det redusert avgiftssats på 12 prosent, mens det i Finland og Nederland er redusert avgiftssats på henholdsvis 8 og 6 prosent. I Tyskland er avgiftssatsen på 16 prosent (standardsats). Storbritannia har som eneste land i EU nullsats på personbefordring. I medlemslandene som har valgt å avgiftsbelegge persontransport, skal næringsdrivende som driver persontransport beregne utgående merverdiavgift av vederlaget for transporttjenesten, men disse vil samtidig ha fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser i virksomheten.
Ved persontransport mellom land i EU, eller fra et medlemsland til et land utenfor EU (tredjeland), avgiftsbelegges i dag ikke tjenesten. Det vil si at ingen av EU-landene i dag avgiftsbelegger utenlandsk persontransport. Dette betyr at det ikke oppkreves merverdiavgift av vederlaget for transporttjenesten ved flyginger i utenriks fart. Uttrykket «utenriks fart» sikter i denne sammenheng både til reiser mellom EU og et tredjeland, og reiser mellom EU-land. Næringsdrivende som utfører disse tjenestene, kan likevel fullt ut trekke fra inngående merverdiavgift på sine anskaffelser. Danmark og Irland, som ikke har avgiftsplikt på persontransport, har også bestemmelser som innebærer at det ikke blir avgiftsbelastning på anskaffelser til utenriks persontransport tilsvarende det som gjelder i Norge.
Etter EUs regelverk skal leveranser av varer bestemt som forsyning, herunder proviantering, til luftfartøyer som hovedsakelig flyr i internasjonal luftfart være fritatt for merverdiavgift. Det samme gjelder ved levering, ombygging, reparasjon, vedlikehold, befraktning og utleie av luftfartøyer, samt levering, utleie, reparasjon og vedlikehold av utstyr som er innebygget i eller anvendes ved utnyttelse av disse luftfartøyer. Det er også her et krav om at fartøyet hovedsakelig opererer i internasjonal trafikk. Dette følger av EUs sjette merverdiavgiftsdirektiv artikkel 15. Artikkel 15 gjelder i utgangspunktet leveranser for utførsel til land utenfor EU (tredjeland). Men bestemmelsen gjelder også leveranser til bruk i internasjonal transport.
Det synes for øvrig klart at flere av EU-landene, på nærmere vilkår, anser flyginger mellom lufthavner internt i det enkelte land som ledd i en avgang til utlandet for å være en del av internasjonal luftfart. For så vidt gjelder Danmark vises det til avgjørelse truffet av Told- og Skattestyrelsen 23. august 1994 inntatt i Tidsskrift for skatter og avgifter 1994 854. Det heter her blant annet:
«Told- og Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at fra 1/10 1994 kan der som udenrigsbefordring medregnes strækningen mellem 2 danske indenrigslufthavne, når billetterne udstedes fra provinslufthavnen via Kastrup til en udenrigsdestinastion. Det er en betingelse, at der sker et umiddelbart skift fra indenrigsfly til udenrigsfly, at eventuel bagage indcheckes fra start og at genengående boarding card udstedes fra start. Betingelsen om, at der sker et umiddelbart skift kan anses for opfyldt, hvis dette finder sted inden for 24 timer.»
I Sverige er det også slik at den omstendighet at et luftfartøy med mellomlanding i Sverige og endelig utenlandsk destinasjon, på nærmere vilkår, ikke endrer reisens karakter av utenriks fart. Finansdepartementet har videre forstått det slik at flere andre land i EU, på nærmere vilkår, anser slike flyginger i avgiftsmessig forstand for å være en del av internasjonal luftfart.
Det vises også til at taxfreeordningen innen EU ble opphevet fra 1. juli 1999. Frem til denne datoen kunne EUs medlemsland frita varer som ble omsatt fra taxfreebutikker og som ble tatt med i den reisendes personlige bagasje ved fly- eller sjøreise fra et medlemsland til et annet, fra merverdiavgift og særavgifter. Det samme gjaldt varer som ble omsatt til forbruk om bord på et luftfartøy eller skip i passasjertrafikk innen EU-området. Denne muligheten for medlemslandene i EU til å frita varer fra merverdiavgift og særavgifter som selges om bord eller i taxfreebutikker, opphørte 1. juli 1999. Fra dette tidspunkt kan det ikke lenger skje avgiftsfri omsetning av varer i taxfreebutikker eller om bord på luftfartøy eller skip ved reiser internt i EU. For varer som skal forbrukes om bord har det derimot ikke skjedd noen endringer i EUs regelverk. Avgiftsfritaket på merverdi- og særavgiftsområdet gjelder fortsatt for varer som omsettes for direkte forbruk om bord på luftfartøy og skip. Det foreligger imidlertid avgiftsplikt i de tilfeller varene selges til passasjerene om bord for å medbringes videre, selv om varene forbrukes eller kan forbrukes om bord på luftfartøyet eller skipet. Når det gjelder reiser til land utenom EU (tredjeland), har det heller ikke skjedd noen endringer. Omsetning av taxfreevarer og varer som forbrukes om bord fra reiser fra EU-land til tredjeland kan fortsatt skje avgiftsfritt.
Nedenfor gis det en noe mer utfyllende fremstilling over regelverket i Sverige og Danmark.
24.4.2 Sverige
I Sverige er både person- og varetransport avgiftspliktige tjenester. Det er imidlertid forskjellige avgiftssatser. For varetransport er avgiftssatsen 25 prosent (standardsats), mens den for persontransport er 12 prosent. Dette innebærer at et flyselskap som både driver vare- og persontransport, vil ha full fradragsrett for inngående merverdiavgift på innsatsfaktorer brukt i hele virksomheten, samtidig som det skal beregnes utgående merverdiavgift med 25 prosent av vederlaget for frakt av varer (varetransport) og 12 prosent av vederlaget fra passasjerene (persontransport).
I Sverige er det avgiftsfritak for omsetning av luftfartøyer for yrkesmessig vare- og persontransport. Det er også avgiftsfritak ved blant annet ombygging, reparasjon og vedlikehold av slike fartøy. Disse fritakene gjelder leveranser til bruk i persontransport som er avgiftspliktig i Sverige, slik at disse anskaffelsene uansett ville være omfattet av flyselskapenes fradragsrett. Likevel er fritakene utformet slik at leverandøren av disse varene og tjenestene foretar disse leveransene med nullsats.
Når det gjelder leveranser til luftfartøyer i innenriks fart, skal det i utgangspunktet beregnes merverdiavgift av omsetning av slike leveranser (standardsats). For leveranser av matvarer er det redusert avgiftssats (12 prosent). I Sverige er imidlertid leveranser til flydrivstoff til bruk for luftfartøyer også i innenriks fart fritatt for merverdiavgift på lik linje med leveranser til fly i utenriks fart. Fordi persontransport er avgiftspliktig i Sverige ville flyselskapene som nevnt uansett hatt full fradragsrett for anskaffelse av flydrivstoff.
Ved omsetning av varer i Sverige til luftfartøyer gjelder delvis ulike bestemmelser avhengig av om flyets destinasjon er et land utenom EU (tredjeland) eller om reisen skal gå til et annet EU-land. I forbindelse med opphevelse av taxfreeordningen innen EU fra 1. juli 1999, ble det også gjort visse endringer i svensk lovgivning, blant annet i den svenske merverdiavgiftsloven.
Leveranser av varer til luftfartøyer i tredjelandstrafikk kan skje uten merverdiavgift om varene er bestemt for bruk eller omsetning om bord.
Ved leveranser av varer til luftfartøyer som går i EU-intern trafikk, skal leverandørene ikke beregne merverdiavgift i tilfeller hvor varene er bestemt for bruk om bord på flyet. Med bruk om bord menes at varen anvendes for flyets behov eller er bestemt for servering om bord. Ved leveranser av varer som er bestemt for salg om bord til passasjerene, skal det imidlertid beregnes merverdiavgift. Det gjelder her unntak. Leverandørene skal ikke beregne merverdiavgift av «livsmedel» (matvarer, drikkevarer og andre varer som er bestemt for å kunne fortæres av mennesker) med unntak av alkohol- eller tobakksvarer.
24.4.3 Danmark
I Danmark faller persontransport utenfor avgiftsområdet, mens varetransport faller innenfor med full avgiftssats (25 prosent). Danmark har i likhet med Norge kun en generell merverdiavgiftssats. Det skal derfor ikke beregnes merverdiavgift av vederlaget for passasjerbefordringen, samtidig som det som hovedregel heller ikke gis fradrag for inngående merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten. For varetransport skal det beregnes utgående merverdiavgift med 25 prosent, men det gis samtidig fradragsrett for inngående merverdiavgift på anskaffelser til denne del av virksomheten. Dette betyr at de transportører som både driver vare- og persontransport, som i Norge, må foreta fordeling i forhold til fradragsretten for inngående merverdiavgift.
I Danmark er det avgiftsfritak for omsetning av luftfartøyer for yrkesmessig vare- og persontransport og blant annet reparasjon og vedlikehold av disse. Disse reglene betyr at leverandørene vil ha full fradragsrett for inngående merverdiavgift på sine vareinnkjøp, men de skal ikke beregne utgående merverdiavgift på omsetningen.
Når det gjelder leveranser til luftfartøyer i innenriks fart, eksempelvis flydrivstoff og catering, skal det beregnes merverdiavgift med full avgiftssats.
Også Danmark har bestemmelser som innebærer at det ikke blir merverdiavgiftsbelastning på anskaffelser til bruk i utenriks passasjertransport. I likhet med Sverige likestiller Danmark visse tilslutningsflyginger internt i Danmark som ledd i en utenriksflyging, med utenriks fart, jf. ovenfor.
24.5 Luftfartskonkurranseutvalget
Ved behandlingen av St.prp. nr. 53 (1998-99) Miljøavgifter på drivstoff til luftfarten mv. - endringer i statsbudsjettet for 1999, understreket finanskomiteens flertall betydningen av forutsigbare rammebetingelser for flyselskapene. Finanskomiteens flertall foreslo i Innst. S. nr. 163 (1998-99) at:
«... Regjeringen setter ned et hurtigarbeidende utvalg som skal se på de økonomiske konkurranseforholdene ved lufttransport både internasjonalt og nasjonalt. En bør i denne sammenheng legge til grunn de regler og føringer som internasjonale avtaler og konvensjoner pålegger Norge og luftfartsnæringen. Flertallet vil understreke betydningen av at det i et slikt hurtigarbeidende utvalg også deltar representanter fra luftfartsnæringen. Regjeringen bes legge frem denne utredningen i forbindelse med statsbudsjettet for 2000.»
Ved stortingsbehandlingen 6. mai 1999 vedtok Stortinget:
«A.
Stortinget ber Regjeringen sette ned et hurtigarbeidende utvalg for å se på de økonomiske konkurranseforholdene ved lufttransport både internasjonalt og nasjonalt.
B.
Stortinget ber Regjeringen legge frem redegjørelse som nevnt i punkt A i forbindelse med behandlingen av statsbudsjettet for 2000.»
På bakgrunn av vedtak i Regjeringen ble arbeidsgruppen for vurdering av konkurranseforholdene i luftfartsnæringen oppnevnt av Finansdepartementet i juni 1999. I mandatet som ble gitt heter det blant annet:
«Ut fra finanskomiteens uttalelser i Innst. S. nr. 163 (1998-99) og debatten i Stortinget bør arbeidsgruppen konsentrere arbeidet om å vurdere forskjeller i konkurransevilkår, både forskjeller i regelverk og praksis, mellom flyselskaper som bare flyr innenlands og selskaper som flyr både innenlands og til og fra utlandet. Videre bør eventuelle forskjeller i konkurransevilkår for flyselskaper som i hovedsak har sine anlegg og virksomhet i Norge i forhold til flyselskaper som har større deler av sin virksomhet i utlandet vurderes.
Arbeidsgruppen bes vurdere ulike forhold som kan påvirke konkurranseforholdene innen luftfarten, med spesiell vekt på skatte- og avgiftsregler og andre reguleringer. I den grad det blir aktuelt å vurdere endringer i nåværende regelverk som kan påvirke Norges forhold til andre land eller internasjonale organisasjoner bør Utenriksdepartementet konsulteres.
Arbeidsgruppen legger fram foreløpige vurderinger innen 15. august 1999. Gruppens arbeid skal være avsluttet innen utgangen av september 1999.»
Arbeidsgruppen er sammensatt med representanter fra Finansdepartementet, Miljøverndepartementet, Nærings- og handelsdepartementet, Samferdselsdepartementet, Konkurransetilsynet, Luftfartsverket, Flyselskapenes Landsforening og en forsker fra Norges Handelshøyskole.
I tråd med mandatet la arbeidsgruppen frem sine foreløpige vurderinger 17. august 1999. Vurderingene gjelder i hovedsak om de enkelte skatter, avgifter og gebyrer luftfarten står overfor kan bidra til uønskede konkurransevridninger mellom innenlandske og utenlandske flyselskaper. Representantene fra næringen har en annen tolkning av hvilke føringer internasjonale avtaler legger på norsk handlefrihet med hensyn til utformingen av avgifter, samt tolkningen av gjeldende regelverk om merverdiavgift. Etter en gjennomgang av ulike skatter og avgifter har arbeidsgruppen enstemmig i rapporten av 17. august 1999 gitt følgende foreløpige vurdering:
«De norske reglene om skatter, avgifter og gebyrer gjelder likt for både norske og utenlandske flyselskaper i den grad selskapene kommer inn under reglenes virkeområder. Når de allikevel må sies å påvirke de norske selskapene i større grad, er det fordi norske selskaper naturlig nok har en stor del av sin virksomhet i det norske markedet. Dermed har de en større andel av sine flyginger innenlands, og betaler avgifter i samsvar med dette. De skatter, avgifter og gebyrer som pålegges i luftfartssektoren gjør isolert sett at selskaper som har det vesentligste av sin virksomhet i Norge, får økte kostnader i forhold til utenlandske selskaper.»
I den foreløpige rapporten er det uenighet knyttet til om disse kostnadsforskjellene innebærer konkurransevridninger i disfavør av selskaper som har det vesentligste av sin virksomhet i Norge. Flertallet mener at dette kan virke konkurransevridende. Mindretallet (representantene fra Finansdepartementet og Miljøverndepartementet) mener at gruppen så langt ikke har gjort analyser som underbygger en konklusjon om at norske selskaper har rammebetingelser som gjør at det oppstår konkurransevridninger i forhold til utenlandske selskaper.
I St.prp. nr. 1 (1999-2000) Skatte-, avgifts- og tollvedtak kapittel 3.1.2 er det gitt en nærmere omtale av arbeidsgruppens vurderinger, og Regjeringens vurderinger. Denne omtalen bygger på arbeidsgruppens foreløpige vurderinger av 17. august 1999. Arbeidsgruppens endelige rapport skal i henhold til mandatet foreligge i månedskiftet september/oktober 1999.
24.6 Høringsinstansenes merknader - luftfart
Lovforslaget ble sendt på høring til berørte bransje- og interesseorganisasjoner, forbund, departementer og direktorater ved Finansdepartementets brev av 4. mars 1999. Høringsfristen ble satt til 16. april 1999.
Det er mottatt 32 høringsuttalelser. Flere av de instanser som har avgitt høringsuttalelser er positive til forslaget om å oppheve mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d. Det er imidlertid et stort antall av høringsinstansene som går imot forslaget. Disse instansene påpeker at regelverket må søke å oppnå konkurransenøytralitet mellom norske og utenlandske aktører på det norske persontransportmarkedet, men er gjennomgående av den oppfatning at dette ikke oppnås gjennom det fremsatte lovforslaget. Flere av høringsinstansene mener også at forslaget ikke er tilstrekkelig utredet blant annet med hensyn til hvilke konsekvenser det vil få for leverandørnæringen.
Her gis det en forholdsvis kort omtale av høringsinstansenes merknader på luftfartssiden. Dette skyldes at en rekke av innspillene ikke bare gjelder merverdiavgiftsregelverket, men generelt rammebetingelsene for luftfartsnæringen. Det vises i den forbindelse til omtalen i St.prp. nr. 1 (1999-2000) Skatte-, avgifts- og tollvedtak kapittel 3.1.2 hvor det som nevnt er gitt en nærmere omtale og vurdering av rammebetingelsene for luftfartsnæringen.
Høringen på skipsfartssiden er kort omtalt i kapittel 24.7.3 nedenfor.
Flyselskapenes Landsforening (FL) understreker at det er av stor betydning at norske luftfartsselskaper har like konkurransevilkår med utenlandske selskaper, og at også selskapene blir likestilte med hensyn til konkurranseforhold uavhengig av hvor deler av flyflåten er registrert. Det vises til hvilke forutsetninger Stortinget la til grunn om rammevilkårene for næringen da det ble innført fri konkurranse på innenriksruter i Norge. FL uttaler at det er nødvendig å se på den totale avgiftsbelastningen for luftfarten:
«Luftfarten er gjennom takstregulativet og gebyrer den eneste kollektive transportøren som finansierer all infrastrukturen i tilknytting til virksomheten. Vi vil også vise til sete avgiften, og at vi fra 01.01.99 også vil betale betydelige beløp til CO2 - avgifter på innenlandstrafikk. I motsetning til annen kollektiv persontrafikk mottar heller ikke selskapene subsidiering over offentlige budsjetter. For FL opplever vi det derfor som et paradoks når departementet skriver at luftfart er særdeles gunstig behandlet i forhold til spesielt tog og buss. Etter FLs syn kan ikke departementet se den avgiftsbelastning dette lovforslaget medfører, isolert fra den totale avgiftsmengden som norsk luftfart er pålagt. Det departementet her har gjort, er at en har tatt for seg den ene avgiftsformen der luftfarten er gunstig behandlet, uten å se på det totale avgiftsbildet som da ville vist det motsatte av det departementet her beskriver.»
FL mener at forslaget ikke vil bidra til å oppnå konkurransenøytralitet mellom norske og utenlandske aktører på det norske persontransportmarkedet. Ved å innføre avgiftsplikt på leveranser av varer og tjenester til bruk for utenlandske fly, vil disse fortsatt ha større muligheter for å foreta anskaffelser i utlandet enn det selskaper med hovedvirksomhet i Norge har. FL går imot forslaget, og foreslår at det gis et generelt avgiftsfritak for leveranser til bruk for norskregistrerte fly. Dette for å motvirke uheldige virkninger av dagens regler. FL foreslår dessuten at det nedsettes en arbeidsgruppe som vurderer spørsmålet i lys av luftfartens totale avgiftsbelastning, der forholdet til konkurransenøytralitet drøftes og forslaget og eventuelle alternative løsninger får en grundigere gjennomgang i forhold til internasjonale forpliktelser.
Om forholdet til internasjonale forpliktelser uttaler FL:
«FL finner det videre overraskende at Finansdepartementet i samråd med Samferdselsdepartementet konkluderer med at tilslutningskabotasje kan ilegges merverdiavgift. FL vil her minne om at det strider klart mot internasjonale avtaler Norge har ratifisert, jfr. ICAO's resolusjon, EU's sjette avgiftsdirektiv, bilaterale avtaler mellom Norge og andre land. FL vil derfor be Finansdepartementet vurdere nøye hvilke konsekvenser dette kan få, for eksempelvis hvis Norge i strid med disse avtalene avgiftsbelegger drivstoff og catering.»
Braathens ASA mener at det er flere regler i merverdi- og investeringsavgiftsloven som virker konkurransevridende til ulempe for selskaper med liten andel utenrikstrafikk og som har sine baser mv. i Norge. Det vises til reglene i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d og mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a med tilhørende avgrensningsforskrift. Etter Braathens ASAs mening er det klart at flyselskaper med stor andel virksomhet i utlandet og flyselskaper med stor andel utenrikstrafikk fra Norge, vil tilpasse seg disse reglene. Dette innebærer at disse aktørene vil få en langt lavere avgiftsbelastning for flyginger i Norge enn eksempelvis Braathens ASA og andre selskaper som i hovedsak opererer i Norge. Braathens ASA mener videre at reglene om fradragsrett for inngående merverdiavgift virker konkurransevridende både for kostnader selskapene har i utlandet hvor de ikke har noen avgiftsbelastning, og for kostnader selskapene har i Norge som følge av ulik fradragsrett for inngående merverdiavgift på fellesanskaffelser. Når det gjelder investeringsavgiften som er en særnorsk avgift, vises det til at denne virker konkurransevridende for norske aktører i en internasjonal bransje. Investeringsavgiften er i realiteten en begrensing i fradragsretten.
Ifølge Braathens ASA gir dagens regelverk et klart incitament til å drive økonomitanking. Dersom forslaget blir vedtatt, vil dette ytterligere forsterkes. Det er uheldig at Finansdepartementet i høringsnotatet legger til grunn at det i kun begrenset utstrekning vil være mulig å drive økonomisk tanking. Dette er etter selskapets mening ikke riktig.
Braathens ASA mener at økonomiske beregninger som selskapet har foretatt, viser at dersom Finansdepartementets forslag blir vedtatt, vil det fortsatt være en betydelig konkurransevridning i disfavør av selskapet. Det vises til at dersom selskapets forslag om at det gis et generelt avgiftsfritak for leveranser til luftfartøyer, vil man unngå konkurransevridninger.
Braathens ASA uttaler at Finansdepartementets håndtering av spørsmålene om konkurransevridning, sett i lys av den tid som har gått siden luftfarten ble liberalisert, ikke er skjedd på en tilfredsstillende måte. Finansdepartementet har vært klar over spørsmålene i en årrekke uten å ha foretatt seg noe. Når Braathens ASA vurderer å flagge ut, blir det fremsatt et forslag som må anses som et hastverksarbeid hvor bare en ubetydelig del av konsekvensene blir belyst. Forslaget vil medføre at det fortsatt vil være store forskjeller mellom aktørene. Braathens ASA fraråder derfor at forslaget fremmes, men at regelverket i stedet endres i samsvar med selskapets forslag. Det vises ellers til at selskapet i 1999 har budsjettert med samlede avgifter på mer enn 1 500 millioner kroner, mens de i 1993 var på ca. 670 millioner kroner. I 1999 utgjør avgifter for Braathens ASA relatert til innenriks persontransport 31 prosent av innenriks passasjerinntekter, mens tilsvarende tall i 1993 var 24 prosent. Braathens ASA uttaler:
«Etter hva vi kjenner til er det ingen andre land som har tilsvarende høy avgiftsbelastning på personbefordring med fly. I land det er naturlig å sammenligne oss med, utgjør avgiften 15-20% av passasjerinntektene. Etter hva vi kjenner til er avgiftene i % av innenlands passasjerinntekter 7-8 prosentpoeng lavere hos SAS. Dersom vårt avgiftsnivå hadde vært 25% og ikke 31% ville den årlige avgiftsbelastningen vært ca. 260 mill kroner lavere.
Vi håper departementet ser at Braathens ikke kan leve med en avgiftsbelastning som er så høy, særlig tatt i betraktning at de største og viktigste konkurrentene har en langt lavere avgiftsbelastning.»
SAS peker på at norske aktører, etter avreguleringen av luftfartsmarkedet i Europa som ble fullført 1. april 1997, konkurrerer med utenlandske aktører i hele markedet i og til/fra Norge. For at SAS skal kunne konkurrere med utenlandske selskaper på like vilkår, er det avgjørende at rammevilkårene ikke favoriserer utenlandske flyselskaper. Slike regler vil kunne stride mot EØS-avtalen, og vil også medføre at selskapets trafikksystem internasjonalt vil bli skadelidende. Det er en svakhet ved det norske regelverket at passasjerer som reiser fra en norsk lufthavn til eksempelvis Gardermoen, for så å reise direkte videre til utlandet, anses ikke tilslutningsreisen å være ledd i en internasjonal reise. SAS mener at det er en integrert del av en internasjonal reise som utføres, også den nødvendige tilslutningstransport i Norge. Det vises videre til at det er få destinasjoner i Norge som forsvarer direkte ruter til utenlandske lufthavner, og at nye flyselskaper i dette markedet starter direkte flyginger til/fra Norge på marginale ruter. Det er derfor viktig at myndighetene ikke forverrer situasjonen for norske aktører på dette markedet. SAS mener også at det er viktig at Finansdepartementet ser helheten når det gjelder skatte- og avgiftstrykket for de ulike bransjer. Luftfarten er den eneste form for kollektiv transportform som finansierer all infrastruktur selv, slik at det ikke kan foretas sammenligning med andre transportformer, eksempelvis tog og buss.
Om forholdet til internasjonale avtaler uttaler SAS blant annet:
«SAS mener at ICAO's resolusjon er i tråd med inngåtte luftfartsavtaler som Norge har med andre land og gjeldende regler innen EU. Dette understøttes ved artikkel 15 nr. 6 (eksport bestemmelse) i det sjette avgiftsdirektiv hvor det fremgår at «hovedsaglig flyver i udenrikstrafikk...», eller som den engelske teksten definerer hva som anses eksport «chiefly on international routes».
SAS mener foranstående regler som gjelder internasjonal luftfart må forplikte Norge. En må i denne sammenheng ta utgangspunkt i hvilke rettigheter/forpliktelser et utenlandsk flyselskap vil ha ved å utøve virksomhet på norsk innenriks som ledd i internasjonale flygninger. Dersom Norge tillegger internasjonale avtaler konfirmitet, er det på det rene at utenlandske flyselskap ikke er forpliktet å svare merverdiavgift ved kjøp av fuel, catering og andre varer/tjenester i Norge. Dette vil gjelde selv om Finansdepartementet opphever MVAL § 16, 1. ledd litra d. SAS vil i denne sammenheng også vise til St.meld. nr 40 1993/94 om Medlemsskap i den Europeiske Union side 274 punkt IV hvor det fastslås: «Norge kan i overensstemmelse med EF-regelverket, fortsatt anvende nullsats ved salg, utleie, reparasjon og vedlikehold av fly til bruk i innenriks trafikk når disse benyttes av flyselskaper som hovedsakelig driver internasjonal trafikk». Sammenholdt med EU's sjette merverdiavgiftsdirektiv, ICAO's resolusjon og bilaterale luftfartsavtaler mener SAS det fremstår med tyngde at Norge ikke kan avgiftsbelegge internasjonal lufttransport, selv om man utfører flyvninger på innenriks nettet.»
SAS mener at dagens regelverk er konkurransevridende, men peker på at en i dag har mulighet til å sikre nøytralitet ved å registrere luftfartøyer i utlandet. SAS er av den oppfatning at nøytralitet ikke oppnås gjennom det forslag som er fremsatt. SAS uttaler i sine avsluttende merknader:
«SAS er enig i at regler som sikrer konkurransenøytralitet må være retningsgivende. SAS er uenig i departementets forslag slik som det foreligger. Det må etter vår oppfatning tas hensyn til de bilaterale avtaler som Norge har inngått samt ICAO's resolusjoner være grunnlag for å innta en noe mer nyansert holdning til de problemstillinger SAS har presentert. Inntil det foreligger et regelverk som belyser alle aspekter ved dette bør det etter SAS' syn ikke foretas endringer i eksisterende regler. For å motvirke uheldige virkninger kan departementet rette opp dette ved å gjøre gjeldende et generelt fritak også for norsk registrerte fly.
SAS foreslår forøvrig at det nedsettes et utvalg som belyser alle sider ved internasjonal lufttransport, herunder konkurransevridning mellom aktørene, totale skatte- og avgiftsnivå for luftfarten sammenlignet med andre former for transport virksomhet. Det bør i denne sammenheng også tas tilbørlig hensyn til de spilleregler som internasjonale avtaler og konvensjoner pålegger Norge og bransjen. I utvalget bør det etter SAS' syn være representanter både fra myndigheter og næringen.»
Selskapene Color Air AS, Widerøe's Flyveselskap ASA og Norwegian Air Shuttle AS går også imot Finansdepartementets forslag, og mener at det vil ha en rekke utilsiktede virkninger for næringen.
Norsk Petroleumsinstitutt (NP) mener at forslaget vil få klart negative konsekvenser for oljeselskapene. Forslaget vil kunne bidra til ytterligere vridninger av drivstoffleveranser fra norske til utenlandske selskaper. NP kan ikke gå inn for forslaget uten at det foretas en bredere vurdering av konsekvensene for leverandørsiden, der det også må tas hensyn til det totale avgiftsnivået.
Samferdselsdepartementet slutter seg til forslaget.
Nærings- og handelsdepartementet er enige i at like konkurransevilkår for alle type luftfartøyer, uavhengig av registreringsland, bør oppnås ved at leveranser til innenriks luftfart avgiftsbelegges, mens fritaket opprettholdes for leveranser til utenlandsk luftfart.
Forsvarsdepartementet uttaler at det for Forsvaret vil være en klar beredskapsmessig fordel at flest mulig store fly er på norsk register. Tiltak som gjør det attraktivt for flyselskaper å registrere sine norske fly i norsk register, vil derfor være gunstig for Forsvaret.
Skattedirektoratet anser at fritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d gjelder uavhengig av fritaket i § 16 første ledd nr. 2 bokstav a. Fritaket for utenlandske skip og luftfartøyer er etter Skattedirektoratets syn derfor ikke begrenset til å gjelde i den grad det utenlandske skipet eller luftfartøyet går i utenriks fart. Skattedirektoratet påpeker at forholdet tidligere er vurdert av en særskilt nedsatt arbeidsgruppe og av Skattedirektoratet. Skattedirektoratet sluttet seg den gang til arbeidsgruppens tilråding om å foreta en begrensing av fritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d. Det foreliggende forslag går således lenger enn arbeidsgruppens. Begge alternativer vil imidlertid etter Skattedirektoratets mening motvirke konkurransevridningen ved leveranser til henholdsvis norske og utenlandske skip og fly som ikke opererer i utenriks fart.
Konkurransetilsynet påpeker at det er sannsynlig at økonomitanking kan bli utbredt innen luftfarten. Flyselskap som trafikkerer ruter i og til og fra Norge, kan trafikkere en innenriksrute med drivstoff kjøpt i utlandet hvis samme fly trafikkerer en innenriksrute i forlengelsen av en utenriksrute. Med dagens rutemønster blant flyselskapene, vil SAS sannsynligvis ha det største potensialet til å drive økonomitanking. Konkurransetilsynet mener at de negative konkurransemessige virkninger av økonomitanking som kan følge av forslaget, vil bli mindre enn de negative virkninger av dagens regler. Forslaget vil etter Konkurransetilsynets oppfatning av den grunn føre til mer effektiv ressursbruk. Konkurransetilsynet slutter seg derfor til forslaget.
24.7 Finansdepartementets vurderinger og forslag
24.7.1 Konkurransevridninger i luftfarten/arbeidet med generell avgiftsplikt på tjenester
Merverdiavgift er en alminnelig omsetningsavgift som har til formål å avgiftsbelegge endelig forbruk av varer og visse tjenester i Norge. Endelig forbruk etter merverdiavgiftssystemet skjer hvor en privat person eller en næringsdrivende/offentlig virksomhet som ikke driver avgiftspliktig virksomhet, blir belastet merverdiavgift ved kjøp av avgiftspliktige varer og tjenester. Dette innebærer at den endelige avgiftsbelastningen dels skjer hvor private foretar kjøp av avgiftspliktige varer og tjenester og dels hvor ikke avgiftspliktige næringsdrivende foretar slike kjøp. Dette gjelder eksempelvis for virksomheter i transportnæringen som driver persontransport. Disse næringsdrivende blir belastet med merverdiavgift av sine anskaffelser i persontransportvirksomheten, ettersom persontransport faller utenfor avgiftsområdet og således ikke generelt har anledning til å trekke fra inngående merverdiavgift på innsatsfaktorene brukt i virksomheten.
Enkelte næringsdrivende har en spesiell gunstig posisjon etter merverdiavgiftssystemet. Dette er næringsdrivende som omsetter bøker, aviser og visse tidsskrifter. Slike næringsdrivende kan trekke fra inngående merverdiavgift på alle sine anskaffelser til virksomheten, samtidig som de ikke behøver å legge utgående merverdiavgift på sin omsetning. Dette omtales gjerne som merverdiavgift med nullsats og innebærer en spesiell form for subsidiering av virksomhet gjennom merverdiavgiftssystemet. Lignende fordeler har i et stort omfang luft- og skipsfartsnæringen. En rekke leveranser til slik virksomhet er nullsatset, hvilket betyr at det ikke blir noen merverdiavgiftsbelastning ved anskaffelser av slike varer og tjenester. Næringsdrivende som driver slik virksomhet (persontransport med fly eller skip), trenger ikke å legge utgående merverdiavgift på vederlaget av sine tjenester - eksempelvis flybilletten. I tillegg kan slik virksomhet bli frivillig registrert for virksomhet knyttet til internasjonal luft-/skipsfart.
I forhold til merverdiavgiftssystemet, blir luftfartsnæringen isolert sett gunstig behandlet i forhold til andre næringer i Norge.
I høringsrunden har luftfartsnæringen vist til hvilke forutsetninger Stortinget la til grunn om rammevilkårene for næringen da det ble innført fri markedsadgang på flysektoren internt i EU/EØS. Bransjen har blant annet fremhevet at det er nødvendig å se på den totale avgiftsbelastningen for luftfarten, og at det fremsatte forslaget ikke vil bidra til å oppnå konkurransenøytralitet mellom norske og utenlandske aktører på det norske persontransportmarked. Bransjen mener at for å motvirke uheldige virkninger av dagens regler, bør det gis et generelt avgiftsfritak for leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer.
En gjennomgang av den totale skatte- og avgiftsbelastningen i luftfarten blir foretatt i utvalget som ser på konkurranseforholdene i luftfartsnæringen. Regjeringens vurderinger av utvalgets foreløpige innspill er det redegjort nærmere for i St.prp. nr. 1 (1999-2000) Skatte-, avgifts- og tollvedtak kapittel 3.1.2. I denne proposisjonen gås det ikke nærmere inn på disse spørsmålene, selv om en rekke av de forhold som er tatt opp i høringsrunden, og som er gjengitt i denne proposisjonen, går mer på de generelle rammevilkårene for luftfarten og dens følger for konkurransesituasjonen.
Finansdepartementet finner i denne proposisjonen likevel grunn til å påpeke at man ikke kan utelukke at dagens merverdiavgiftsregelverk kan bidra til uønskede tilpasninger. Det vises her til at dagens merverdiavgiftsregelverk innebærer at leveranser av flydrivstoff og andre forsyninger til bruk i innenlands persontransport blir endelig belastet merverdiavgift. En slik rettstilstand vil medføre at flyselskaper med et godt utbygd rutenett i landene nær Norge har bedre muligheter for å drive eksempelvis økonomitanking i utlandet enn selskaper som har få eller ingen utenlandsflyginger. Tilsvarende problemstilling gjelder i forhold til CO2-avgiften.
Finansdepartementet vil på den annen side påpeke at dagens rettstilstand med selektive fritak innenfor persontransportområdet er uheldig. Det er på det rene at virksomheter som driver personbefordring med fly og skip, isolert sett i forhold til merverdiavgiftsregelverket, nyter godt av flere særregler som ikke andre transportformer har fordeler av. Luftfarten er derfor på enkelte områder mer gunstig behandlet i merverdiavgiftsregelverket enn eksempelvis jernbanetransport. Det er f.eks. merverdiavgift på kjøp av tog, mens det ikke er merverdiavgift på kjøp av fly. Det vises her også til St.prp. nr. 67 (1998-99) Omprioriteringer og tilleggsbevilgninger på statsbudsjettet 1999 kapittel 3.11, hvor det er uttalt at Regjeringen vil vurdere merverdiavgiftsbelastningen for jernbanetransport med sikte på mest mulig konkurransenøytralitet i forhold til andre transportformer, og at man vil legge frem saken for Stortinget på en egnet måte.
Et viktig krav til et moderne merverdiavgiftssystem er at det skal virke mest mulig nøytralt i forhold til de ulike aktørene i markedet. Merverdiavgiften bør således ikke føre til en annen tilpasning enn den som hadde funnet sted uten avgift. Etter Finansdepartementets mening er det som et utgangspunkt to veier å gå for å gjøre merverdiavgiftssystemet mest mulig nøytralt innenfor persontransportsektoren. Enten den vei de fleste andre land i Europa har valgt, nemlig å innføre merverdiavgift på persontransport. For persontransport vil fradragsretten for inngående merverdiavgift bety at en rekke av de fortolkningsproblemer som dagens regelverk innebærer vil forsvinne. Incitamentet til økonomitanking som følge av merverdiavgiftsregelverket, vil også bortfalle.
Den andre veien å gå for at merverdiavgiften skal være mest mulig konkurransenøytral på dette området, er å innføre en ordning med nullsats. Det vil bety at alle anskaffelser til bruk i persontransport ikke pålegges merverdiavgift. Dette er en ren subsidiering av slik virksomhet gjennom merverdiavgiftssystemet i forhold til tilnærmet all annen virksomhet i landet. En slik eventuell subsidiering bør skje over budsjettets utgiftsside og ikke indirekte ved å redusere statens inntektsgrunnlag. I tillegg vil et slikt system med ren nullsats i persontransportsektoren medføre et betydelig provenybortfall, anslagsvis årlig på i størrelsesorden 1,5 - 2 milliarder kroner. Et slikt system vil Finansdepartementet fraråde. I en situasjon hvor det vurderes merverdiavgift på persontransport, vil et slikt forslag innebære å gi persontransport nærmest alle fordeler med merverdiavgiftssystemet ved at de får full fradragsrett for merverdiavgift på anskaffelser til bruk i virksomheten, uten at det må svares utgående merverdiavgift på vederlaget for transporttjenesten. En endring i merverdiavgiftsregelverket i tråd med luftfartsnæringens ønsker, som innebærer at alle leveranser av varer og tjenester til luftfarten blir fritatt for merverdiavgift, kan i tillegg bidra til uønskede konkurransevridninger i forhold til andre transportformer. En slik endring i regelverket vil for øvrig gi et årlig inntektstap for staten i størrelsesorden ca. 300 millioner kroner. Hvis det kun gis fritak for merverdiavgift ved leveranser av flydrivstoff også til bruk innenriks, vil provenytapet for staten årlig være på ca. 110 millioner kroner.
Eventuelle endringer i merverdiavgiftsloven i forhold til regelverket om persontransport må etter Finansdepartementets mening ses i en bredere sammenheng, og det er naturlig å se det i forbindelse med arbeidet med en utvidelse av merverdiavgiftsgrunnlaget. Det vises til omtalen av merverdiavgiftsreformen som er gitt i St.meld. nr. 1 (1999-2000) Nasjonalbudsjettet 2000 kapittel 4.2.
24.7.2 Behov for å klargjøre omfanget av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer
Etter mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d skal det ved omsetning av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip og luftfartøyer ikke betales merverdiavgift. Det samme gjelder ved levering av varer og nærmere angitte tjenester til bruk for skip over en viss størrelse og luftfartøyer når de i utenriks fart frakter last eller mot vederlag befordrer passasjerer, jf. mval. § 16 første ledd nr. 2 bokstav a. Det er imidlertid blitt reist tvil om omfanget av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for utenlandske luftfartøyer. Spørsmålet som er blitt stilt, er om avgiftsfritaket for utenlandske luftfartøyer er begrenset til å gjelde leveranser av varer og tjenester til bruk for fartøy i utenriks fart, eller om det gjelder uavhengig av om fartøyet trafikkerer i Norge eller utlandet. Dersom det siste tolkningsalternativ legges til grunn, vil det foreligge en konkurransevridning mellom utenlandske og norske luftfartøyer, ettersom anskaffelser av samme art til norske luftfartøyer bare vil være avgiftsfrie i den utstrekning de benyttes i utenriks fart.
Som det fremgår av kapittel 24.2 ovenfor, har Finansdepartementet etter å ha forelagt spørsmålet for Regjeringsadvokaten foretatt en nærmere vurdering av rettstilstanden på dette området, og i den forbindelse gitt en fortolkningsuttalelse om forståelsen av gjeldende regelverk. I fortolkningsuttalelsen er det særlig tatt stilling til tolkningen av mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d i relasjon til luftfartøyer. Departementet mener at avgiftsfritaket i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d ikke kan tolkes slik at det gjelder for leveranser til utenlandsregistrerte luftfartøyer i innenriks fart, men må begrenses til luftfartøyer i utenriks fart. Etter departementets mening er det avgjørende for avgiftsplikten for leveranser til bruk for luftfartøyer med andre ord hva som er fartøyets fartsområde. Luftfartøyets registreringsnasjonalitet har i denne sammenheng ingen betydning. Det vises også her til at flere leverandører til flyselskapene i den senere tid har fremsatt krav om påstått for mye betalt merverdiavgift for leveranser til utenlandsregistrerte luftfartøyer som er benyttet i trafikk i Norge. Dette viser etter departementets oppfatning at også bransjen inntil nylig har hatt en slik forståelse av avgiftsfritaket.
Finansdepartementets forståelse av regelverket bestrides av luftfartsnæringen. Dersom bransjens tolkning legges til grunn om at avgiftsfritaket gjelder generelt for leveranser til bruk for utenlandsregistrerte luftfartøyer, også hvor fartøyer trafikkerer i Norge, vil det medføre en betydelig konkurransevridning til skade for operatører med norske luftfartøyer. En slik tolkning av bestemmelsen kan blant annet innebære at et flyselskap som har flyflåten sin registrert dels i Norge, dels i utlandet, kan oppnå avgiftsfrie leveranser av flydrivstoff ved å foreta innenlandsflyginger med de utenlandsregistrerte flyene, mens det på de norskregistrerte flyene på vanlig måte skal beregnes avgift. En slik rettstilstand ville vært uholdbar, og departementet mener det er ønskelig med en lovendring for å få presisert rettstilstanden slik at det ikke kan være noen tvil om forståelsen av regelverket. Departementet peker også på at den lovtekniske behandlingen er uheldig etter dagens regelverk.
Finansdepartementet fremsetter på denne bakgrunn lovforslag om at det gjøres endringer i mval. § 16, slik at det klart fremgår av bestemmelsens ordlyd at det kun er leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer i utenriks fart som er avgiftsfrie. Forslaget har til hensikt å være en klargjøring av rettstilstanden om at det avgjørende for avgiftsplikten for slike leveranser er hva som er luftfartøyets fartsområde. Det har ingen betydning i denne sammenheng om flyselskapene er norske eller utenlandske, eller om luftfartøyene er norsk- eller utenlandsregistrerte. Dersom luftfartøyet går i utenriks fart er vilkåret for avgiftsfri levering oppfylt. Dersom luftfartøyet derimot går i innenriks fart skal leveransene avgiftsbelegges på vanlig måte. Det vil som følge av dette lovforslaget være nødvendig med en gjennomgang av forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24) og bestemmelsene om legitimasjonsregler for omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. gitt i forskrift av 31. juli 1970 (forskrift nr. 35). Det foreslås at lovendringen trer i kraft straks.
Når det gjelder hva som nærmere ligger i begrepet « utenriks fart», vil det avgjørende være, etter forslaget til en ny bestemmelse om leveranser til bruk for luftfartøyer i forhold til forbruksvarer, om leveransen finner sted i Norge og hva som er luftfartøyets neste destinasjon. Et oljeselskap vil kunne levere flydrivstoff avgiftsfritt i Norge hvor neste destinasjon er utlandet. Vilkåret for avgiftsfri levering vil derimot ikke være oppfylt hvor det tankes på luftfartøyet med neste destinasjon i Norge før avgang til utlandet. En tilsvarende avgrensning er gitt i forhold til CO2-avgiften på leveranser av flydrivstoff til luftfartøyer i innenriks fart. For flyets faste driftstilbehør må det derimot foretas en skjønnsmessig helhetsvurdering, jf. kravet om « regelmessig» som er oppstilt i § 9 i forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24).
Luftfartsnæringen hevder at det er i strid med internasjonale avtaler som Norge er forpliktet av, å avgiftsbelegge internasjonal lufttransport selv om man utfører flyginger på det norske innenriksnettet (kabotasjeflyginger).
Det dreier seg i dette tilfellet om en presisering av gjeldende rett, og Finansdepartementet kan ikke se at denne presiseringen kommer i noen annen stilling enn dagens regelverk i forhold til internasjonale avtaler på området. Det vises her også til at dette regelverket har stått uendret siden 1970. Videre at avgiftsreglene i eksempelvis Danmark langt på vei er like de norske. Det vises dessuten til St.prp. nr. 53 (1998-99) Miljøavgifter på drivstoff til luftfarten mv. - endringer i statsbudsjettet for 1999, hvor det er lagt til grunn at de bilaterale luftfartsavtalene Norge har inngått med en rekke andre land ikke anses å ha relevans for noen form for leveranser til bruk i kabotasjeflyging internt i Norge.
Finansdepartementet har merket seg at flere land i EU, på nærmere vilkår, anser flyginger mellom lufthavner internt i det enkelte land som ledd i en avgang til utlandet, for å være en del av internasjonal luftfart. Det vises til omtalen i kapittel 24.4 ovenfor. Departementet vurderer på denne bakgrunn å endre forskrift nr. 48 slik at den frivillige registreringen, på nærmere vilkår, også skal omfatte virksomhet knyttet til flyginger internt i Norge som ledd i avgang til utlandet. Dette vil i så fall bety at flyselskapene som er frivillig registrert, på nærmere vilkår kan gjøre fradrag for inngående merverdiavgift på innsatsfaktorer til virksomheten som også knytter seg til flyginger internt i Norge som står i direkte forbindelse med utenlandske flyreiser. Et slikt eventuelt forslag til endring i forskrift nr. 48 vil på vanlig måte bli sendt på alminnelig høring.
24.7.3 Avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for skip
Finansdepartementet foreslår ingen endringer i mval. § 16 for så vidt gjelder reglene om leveranser av varer og tjenester til bruk for skip. Det er flere forhold som etter departementets mening taler for dette.
Flere av høringsinstansene har gjort gjeldende at forslaget er mangelfullt utredet og begrunnet på skipsfartsområdet. Nærings- og handelsdepartementet (NHD) peker blant annet på at forslaget kan få virkninger for godstransport med utenlandske skip og cruisevirksomheten. Disse vil ifølge NHD i større grad enn tidligere kunne komme til å foreta innkjøp i utenlandske havner, noe som kan medføre reduksjon i leveranser for norske leverandører. Fiskeridepartementet (FID) mener også at forslaget i liten grad belyser konsekvensene for utenlandske og norske fiskefartøyer, samt for norsk fiskeindustri og leverandørnæringen. FID mener også blant annet at begrepet « utenriks fart» er et for vagt kriterium. Skattedirektoratet gjør for sin del oppmerksom på at forslaget vil få avgiftsmessige konsekvenser for blant annet utenlandske marinefartøyer og fiske- og fangstfartøyer. Flere av bransjeorganisasjonene har også innvendinger mot forslaget. Gjennomgående er disse av den oppfatning at forslaget ikke er godt nok utredet med hensyn til hvilke konsekvenser det vil få for næringen.
I høringsnotatet ble det foreslått at endringen/presiseringen også skulle omfatte leveranser til bruk for skip siden det gjennomgående er gitt tilsvarende regler for skip som for luftfartøyer. Bakgrunnen for lovforslaget var imidlertid først og fremst at det forelå et behov for å få presisert rettstilstanden for leveranser til luftfartøyer. På bakgrunn av innvendingene i høringsrunden, ser Finansdepartementet at det er behov for en nærmere gjennomgang av konsekvensene et slikt forslag eventuelt vil få for skipsfarts- og leverandørnæringen. Det synes heller ikke å være et slikt behov for endring/presisering av regelverket for leveranser til utenlandske skip i innenriks fart som er tilfelle for luftfartøyer. NHD har i sin høringsuttalelse pekt på dette forhold. Fiskeri- og Havbruksnæringens Landsforening har også understreket at utenlandske fiskefartøyer ikke oppleves som konkurrenter til norske fartøyer, men snarere som et viktig bidrag til aktiviteten til den samlede norske fiskerinæring.
Finansdepartementet vil dessuten peke på at spørsmålet om omfanget av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for utenlandske skip, er mer komplisert enn for leveranser til luftfartøyer. Det vises her til at dette fritaket også gjelder leveranser til bruk for utenlandske skip i godstransport samt fiskefartøyer. Ved leveranser til tilsvarende norske fartøyer, vil disse uansett ha fradragsrett for inngående merverdiavgift fordi dette er avgiftspliktig virksomhet også i Norge.
Når det gjelder leveranser av varer og tjenester til passasjerskip, er det også klart at det etter forvaltningspraksis er akseptert at et passasjerskip som er utklarert for utenlandsk havn, anses å være i utenriks fart selv om det underveis gjør en eller flere anløp i norsk havn før destinasjon i utlandet. Det er imidlertid en betingelse at formålet med anløp i norsk havn er å gi anledning til påstigning av nye passasjerer som skal til utlandet, det vil si at det ikke tillates anløp i norske havner som ledd i ordinær rutetrafikk av passasjerer internt i Norge. Det er derfor behov for en nærmere gjennomgang av begrepet « utenriks fart» i forhold til skip.
På denne bakgrunn tar Finansdepartementet ikke sikte på å endre loven for så vidt gjelder leveranser til bruk for skip.
24.7.4 Lovteknisk plassering
Presiseringen i mval. § 16 av avgiftsfritaket for leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer kan lovteknisk gjøres på flere måter. Presiseringen kan gjøres ved at det gis en ny bestemmelse i mval. § 16 om at det ikke skal betales merverdiavgift ved leveranser av varer og tjenester til bruk for luftfartøyer når de går i utenriks fart. Et annet alternativ er at det i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d presiseres at avgiftsfritaket for utenlandske luftfartøyer ikke gjelder dersom fartøyet går i innenriks fart.
Finansdepartementet ser at dagens lovtekniske løsning er uheldig. Videre er departementet av den oppfatning at det ikke nødvendigvis gjør seg gjeldende de samme hensyn for leveranser av varer og tjenester til bruk for skip som leveranser til bruk for luftfartøyer. Departementet er derfor kommet til at presiseringen av rettstilstanden for leveranser til luftfartøyer ikke bør behandles i samme rettsregel som leveranser til skip. Det foreslås derfor at leveranser til bruk for luftfartøyer tas inn i en ny bestemmelse i mval. § 16 første ledd nr. 3. Bestemmelsene i mval. § 16 første ledd nr. 1 bokstav d og nr. 2 bokstav a vil etter forslaget kun omfatte leveranser til skip.
Lovforslaget medfører også behov for endring i mval. § 63 første ledd første punktum. Denne endringen er kun av redaksjonell karakter.
Det tas som nevnt sikte på å gjennomgå forskrift av 23. februar 1970 vedrørende omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. (forskrift nr. 24) og bestemmelsene om legitimasjonsregler for omsetning av varer og tjenester til bruk i utlandet mv. gitt i forskrift av 31. juli 1970 (forskrift nr. 35).
24.8 Økonomiske og administrative virkninger
24.8.1 Provenymessige virkninger
Det er lagt til grunn at forslaget ikke får noen provenymessige virkninger siden det dreier seg om en presisering av rettstilstanden og ikke en materiell endring av regelverket.
24.8.2 Administrative virkninger
Forslaget antas ikke å få noen administrative virkninger.