13 Omgjøring av ligningsnemndene til rene klage-og overprøvingsorganer

13.1 Innledning

Departementet legger her frem forslag til endringer i ligningsloven hvor ligningsnemndene foreslås gjort om til rene klage- og overprøvingsorganer samtidig som vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning blir lagt til ligningskontorene. Forslaget er i hovedsak begrunnet med at praksis også i dag er at ligningskontorene, etter delegasjon fra ligningsnemnda, fatter vedtak i første instans i de aller fleste sakene under ordinær ligning. Den foreslåtte lovfestingen av permanente regler om forhåndsutfylt selvangivelse har aktualisert behovet for å gjøre ligningsnemndene om til rene klageorganer. Det bemerkes imidlertid at skattyterne ved en eventuell lovendring som her foreslått fortsatt vil ha klageadgang til to instanser, nemlig ligningsnemnda og overligningsnemnda. Nedenfor følger kapittel 13. 2 om historikk og gjeldende rett, kapittel 13.3 om høringsrunden og kapittel 13.4 om departementets vurderinger og forslag.

13.2 Historikk og gjeldende rett

13.2.1 Historikk

Ordningen med ligningsnemnder har lang tradisjon i Norge. Opprinnelig ble hele ligningen gjennomført av kollegiale folkevalgte organer. Ordningen er også historisk og demokratisk forankret i den tanke at det ikke var Kongen, men folket selv, som skulle ilegge skatten. Gjennom ligningsloven av 13. juni 1980 ble nemndenes vedtakskompetanse i større grad begrenset til enkeltsaker, mens vedtak av mer generell art ble lagt til fagadministrasjonen. Bakgrunnen var bl.a. å sikre en større likebehandling av skattyterne uavhengig av hvilken kommune disse var skattepliktig i. Stortinget har imidlertid bestemt at verken Kongen eller forvaltningen for øvrig har noen instruksjonsmyndighet overfor de folkevalgte nemndene. Eventuell uenighet må løses ved at saken bringes inn til ny behandling av en høyere nemnd.

Ved kgl.res. av 8. februar 1991 ble det oppnevnt en styringsgruppe for å utrede en reorganisering av skatte- og avgiftsadministrasjonen. I sin innstilling NOU 1993:1 kom gruppen også inn på spørsmål som var knyttet til ligningsnemnda. Gruppen kom på dette punktet til at det var grunn til å være kritisk mot ordningen med ligningsnemnd som fastsettelsesorgan når man ser dette ut fra hensynet til oppgaveløsning. Den nevnte utredningen ble fulgt opp av Finansdepartementet i St.prp. nr. 44 (1993-94). Departementet drøftet der bl.a. problemstillinger knyttet til ligningsnemndene. Det ble da vist til at mulighetene for nemndsbehandling i første instans er sterkt begrenset der maskinelle ligningssystemer er tatt i bruk. Som også Skattedirektoratet peker på i det brevet som nettopp har vært på høring uttalte departementet i St.prp. nr. 44 (1993-94) s. 45 at:

«Departementet ser ikke noe stort behov for å opprettholde ligningsnemndas formelle status som generell førsteinstans, og heller ikke den faktiske funksjon som førsteinstans i det mindretall av saker hvor funksjonen i dag utøves. Det vesentlige for departementet er en effektiv og lik ligning, hvor alle skattytere som ønsker det, skal kunne få en folkevalgt nemndsoverprøving av administrasjonens standpunkt i saken. Dette kan oppnås på en enklere måte enn i dag.»

Departementet uttalte også at det ville arbeide videre med å gjøre ligningsnemndene til rene klageinstanser.

Da saken ble behandlet i Stortinget var det særlig spørsmålet om å innføre en felles skatte-, avgifts- og tolletat som var det sentrale temaet. Stortinget avviste den gang en slik organisering av forvaltningen uten å komme inn på ligningsnemndenes vedtakskompetanse. Spørsmålet om ligningsnemndenes rolle er således ikke senere blitt behandlet av Stortinget siden vedtakelsen av ligningsloven i 1980.

13.2.2 Gjeldende rett

I henhold til ligningsloven § 8-4 nr. 1 treffer ligningsnemnda alle avgjørelser vedrørende ligningen som ikke i lov eller forskrift er lagt til en annen ligningsmyndighet. Videre er det ligningsnemnda, og ved videre klage overligningsnemnda, som skal avgjøre skattyternes klager på den ordinære ligningen, jf. ligningsloven § 9-2 nr. 1. Det vil si at man har klageadgang til to instanser.

Selv om det i prinsippet er holdt fast ved at den folkevalgte nemnda skal være hovedansvarlig for ligningen, er det en lovhjemlet delegasjonsbestemmelse i ligningsloven § 8-4 nr. 2. Med visse unntak er ligningsnemndene her gitt adgang til å delegere sin myndighet under den ordinære ligningen til ligningskontoret. I praksis er dette fulgt opp slik at det i dag er ligningskontorene som fatter vedtak i de aller fleste sakene under ordinær ligningsbehandling. Vi kommer nærmere inn på tallmaterialet i den forbindelse under kapittel 13.4 om departementets vurderinger og forslag.

Etter ligningsloven § 8-4 nr. 2 er det tre områder der ligningsnemnda ikke kan delegere sin avgjørelsesmyndighet til ligningskontoret. Det er:

• saker om tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1,

• saker som ligningssjefen er ugild til å avgjøre etter ligningsloven § 3-8, og

• saker om ligning av ligningsnemndas medlemmer og varamedlemmer og tjenestemenn ved ligningskontoret, samt deres ektefeller og barn under 17 år.

Det er hensynet til rettssikkerhet og habilitet som har begrunnet disse tre unntakene.

Ileggelse av tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 2 (unnlatelse av å levere selvangivelse mv.) kan imidlertid i dag ved ordinær ligning ilegges av ligningskontoret med hjemmel i delegasjonvedtak.

13.3 Høringsrunden - høringsinstansenes synspunkter og kommentarer

Departementet sendte 12. mai 2000 ut et høringsnotat om endringer i ligningsloven ved innføring av forhåndsutfylt selvangivelse som permanent ordning. Som vedlegg til høringsnotatet fulgte Skattedirektoratets brev av 11. april 2000 til Finansdepartementet hvor det ble foreslått at ligningsnemndene ble gjort til rene klageorganer. Det ble pekt på at det var reglene om forhåndsutfylt selvangivelse som hadde aktualisert spørsmålet. Departementet ba om høringsinstansenes syn også på dette spørsmål.

Høringsnotatets vedlegg, dvs. brevet fra Skattedirektoratet av 11. april 2000 er inntatt som vedlegg 2 bakerst i denne proposisjonen. Skattedirektoratet konkluderer med at ligningsnemndene bør gjøres til «rene klage- og overprøvingsorganer, samtidig som vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning blir lagt til skatteadministrasjonen». Det er blant annet ligningsnemndas rolle ved bruk av maskinelle ligningssystemer som begrunner forslaget. Skattedirektoratet har opplyst at etter innføringen av forhåndsutfylt selvangivelse er om lag 90 prosent av gruppen personlige skattytere blitt lignet maskinelt. Skattedirektoratet har også drøftet de saksområder der ligningsnemndas vedtaksmyndighet ikke kan delegeres til ligningskontoret, noe som blant annet omfatter tilleggsskatt. Skattedirektoratet mener rettssikkerheten ivaretas tilstrekkelig ved et slikt forslag, blant annet ved at skattyterne vil kunne kreve ligningsvedtaket overprøvet av ligningsnemnda. Derved vil også den demokratiske kontroll ivaretas. En slik endring vil etter Skattedirektoratets mening også gi en bedre sammenheng mellom ligningen slik den faktisk skjer i dag, og det formelle regelverket.

Høringsbrevet med vedlegg ble sendt til 51 instanser. Det er 32 instanser som har sendt høringssvar til departementet på denne delen av saken.

Kommunenes Sentralforbund og Yrkesorganisasjonenes Sentralforbund er positive til å gjøre ligningsnemndene om til rene klageorganer. Også Nærings- og Handelsdepartementet er positive til forslaget, og skriver:

«Spørsmålet om å rendyrke ligningsnemndenes virksomhet til å være rene klageorganer berører de næringsdrivende i samme grad som andre. Vi har forstått det slik at ligningsnemndene i praksis allerede har delegert det meste av sin vedtakskompetanse i førsteinststans til ligningskontorene. Vi mener at det vil være et naturlig neste steg å rendyrke ligningsnemndenes virksomhet til å være rene klageorganer, og vi støtter derfor Skattedirektoratets forslag.»

Også Skattefogdenes Landsforening er positive, og uttaler at:

«Ved å gjøre ligningsnemndene til rene klageorganer ved ordinær ligning balanserer man etter vår oppfatning hensynene til demokratisk kontroll, skattyternes rettssikkerhet og rasjonell organisering av ligningsarbeidet på en god måte.»

Endelig støtter Landslaget for Regnskapskonsulenter forslaget, men tar likevel forbehold ved å skrive at:

«I en overgangsperiode tror vi det bør vises forsiktighet med ilegging av tilleggsskatt, med mindre det er åpenbare forhold som er utnyttet.»

Datatilsynet, Landsorganisasjonen i Norge, Den norske Revisorforening, Kredittilsynet, Statistisk Sentralbyrå, Finansnæringens hovedorganisasjon, Akademikerne, Den Norske Advokatforening, Utenriksdepartementet, Kommunal- og regionaldepartementet, Arbeids- og administrasjonsdepartementet, Forsvarsdepartementet, Landbruksdepartementet, Sosial- og helsedepartementet, Barne- og familiedepartementet og Olje- og energidepartementet har ingen merknader til høringsbrevet.

Norske Siviløkonomers Forening, Justisdepartementet og Verdipapirsentralen har ikke kommentert den delen av høringen som vedrører denne saken. Skattedirektoratet har utarbeidet brevet som har vært gjenstand for høring og har derfor ikke kommentert denne saken.

De instanser som nevnes nedenfor har materielle merknader til høringsbrevet og sentrale deler av merknadene er gjengitt. Der enkeltheter kan kommenteres kort, er det gjort fortløpende. Generelle innsigelser drøftes under kapittel 13.4, departementets vurderinger og forslag.

Forbundet for kommunal økonomiforvaltning og skatteinnfordring (NKK) uttaler bl.a.:

«NKK har ikke kommentarer til at forhåndsutfylt selvangivelse innføres som permanent ordning. Forbundet har heller ikke merknader til de foreslåtte lovendringene.

NKK har i utgangspunktet heller ikke merknader til at ligningsnemndene gjøres om til rene klage- og overprøvingsorganer. Forbundet vil imidlertid understreke at det er viktig å beholde ligningsnemnd og overligningsnemnd i hver kommune. Etter forbundets syn er det nødvendig at klageorganer av denne type har betydelig lokalkunnskap.» ...

Det bemerkes at departementets forslag ikke behandler spørsmålet om å beholde ligningsnemnd/overligningsnemnd i hver kommune.

Skattebetalerforeningen skriver bl.a.:

«Skattebetalerforeningen stiller seg bak forslaget om å legge vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning fullt ut til etaten, slik at ligningsnemndene blir rene klageorgan, med et vesentlig unntak. Vi tar sterk avstand fra forslaget om å gi ligningskontorene myndighet til å ilegge tilleggsskatt. Reglene om tilleggskatt er vanskelige å praktisere og det foreligger mange avgrensningsspørsmål her. Straff i form av tilleggsskatt bør derfor ilegges av et overordnet organ. Dette er en demokratisk kontroll som vi fortsatt bør beholde. Skattebetalerforeningen ønsker derfor å opprettholde ordningen som vi har i dag, med at det kun er ligningsnemndene som kan ilegge tilleggsskatt.» ...

«Skattebetalerforeningen har ingen innvendinger mot at «saker som ligningssjefen er ugild til å avgjøre etter ligningsloven § 3-8» og «saker om ligning av ligningsnemndas medlemmer og varamedlemmer og tjenestemenn ved ligningskontoret, samt deres ektefeller og barn under 17 år», legges til de organer som ligningsmyndighetene finner hensiktsmessig.»

Departementet bemerker at når det gjelder spørsmål om tilleggsskatt, og de øvrige to områder der ligningsnemnda ikke kan delegere sin myndighet til ligningskontoret, er dette spørsmål som vil bli vurdert under kapittel 13.4 departementets vurderinger og forslag.

Næringslivets Hovedorganisasjon uttaler:

«Når det gjelder Skattedirektoratets vurdering av ligningsnemndenes vedtaksmyndighet ved ordinær ligning, mener vi at de pønale og skjønnsmessige aspekter ved tilleggsskatten tilsier at den fortsatt bør ilegges av ligningsnemnda.»

Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening (NARF) skriver bl.a:

«Ligningsnemnd som rent klageorgan.

Når det gjelder Skattedirektoratets ønske om å omgjøre ligningsnemndene til rene klageorgan, har vi forståelse for de administrative fordeler ligningsetaten kan oppnå ved at forslaget gjennomføres. Det kan nok videre være fordelaktig slik Skattedirektoratet peker på at ligningsnemnda i en klagesak ikke behøver å forholde seg til en tidligere avgjørelse i samme sak. Vi ser likevel enkelte og viktige betenkeligheter ved forslaget, f.eks. det forhold at den saksbehandlingsutøvende instans selv vil avgjøre eventuell ileggelse av tilleggsskatt og størrelsen på denne, samt at ligningsavgjørelsene ikke kvalitetssikres gjennom en uavhengig ligningsnemnd før en eventuell klagesak.» ...

Ligningsutvalget skriver bl.a.:

«Ligningsnemndenes rolle under ordinær ligning

...«Under ordinær ligning har ligningskontoret, og dette er erfaringer fra både store og små kontor, behov for å ta opp flere sakstyper med nemnda. Først og fremst gjelder det:

• Kompliserte enkeltsaker

• Enkeltsaker med betydelig medieinteresse

• Enkeltsaker med skjønnsmessige vurderinger hvor presedensvirkningen er stor

• Enkeltsaker med tilleggsskatt

Av disse sakstypene vil vi omtale nærmere de to siste, da disse er felles for alle kontor uansett størrelse.

Enkeltsaker med skjønnsmessige vurderinger hvor presedensvirkningen er stor

Eksempler på slike sakstyper er:

• Fastsettelse av ligningsverdi på boligeiendommer når ulike urimeligheter er påvist av en skattyter

• Bruk av firmahytte i bedrifter med svært få ansatte

• Behandling av utgifter i tilknytning til båt som synes å være et fremmedelement i det aktuelle regnskap

• Justering av leieverdi for bolig i arbeidsforhold

• Justering av egenleie for leilighet i leiegård (flermannsbolig)

Vi kjenner ikke til et ligningskontor som ikke har diskutert slike spørsmål med sin nemnd før man forsøker seg på å etablere en praksis eller justere dagens praksis. I realiteten er det nemnda som treffer avgjørelsen i slike saker uansett fremleggingsmåte for nemnda. Ingen kontor vil forsøke å etablere en praksis som i neste omgang blir stanset av nemnda i klageomgangen.

I forhold til dette er det således ikke behov for og det er heller ikke ønskelig å endre bestemmelsen om vedtakskompetanse i ligningsloven § 8-4.

Enkeltsaker med tilleggsskatt

Etter Høyesteretts avgjørelse i Bøhler-saken må sak om ileggelse av forhøyet tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1 jf § 10-4 nr. 1 annet punktum anses som en avgjørelse av en straffesiktelse etter Den europeiske menneskerettighetskonvensjon artikkel 6 nr. l. Det kan neppe være riktig at en slik avgjørelse skal kunne treffes av ligningskontoret (fagadministrasjonen).»...

... «Nemndene er dog sterkt opptatt av likhet. Når nemndene som klageorgan får seg forelagt saker hvor det både foreslås medhold med skattyter og det motsatte, gir de beskjed når fagadministrasjonens forslag ikke er konsekvente. Dersom de skal kun forelegges klagesaker hvor der er uenighet mellom skattyter og ligningskontor, vil det mangle en vesentlig del av grunnlaget for å utøve en reell kontroll av forvaltningen. De vil rett og slett ikke kunne fungere som et kontrollorgan.

Til slutt vil vi bare si at verken for ligningskontor eller nemnder antas det å være noen stor sak hvem som skal treffe vedtak under ordinær ligning av de ansatte og nemndsmedlemmer. Her er det mest avgjørende å finne en praktisk god ordning som også utad er tillitsvekkende.»

Skatteetatens Landsforening uttaler bl.a.:

«Vurdering av ligningsnemndenes vedtaksmyndighet ved ordinær ligning

Skatteetatens Landsforening er enig med Skattedirektoratet i deres vurdering av at vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning bør overføres til skatteadministrasjonen. SkL er videre av den oppfatning at det bør være det enkelte fylkesskattekontor med delegasjonsadgang til ligningskontorene som bør bli vedtaksmyndighet i første instans.

Blir ligningsnemndene rene klage- og overprøvingsorganer, bør det også vurderes om det er nødvendig å opprettholde ordningen med overligningsnemnd.»...

... «I en del tilfeller har ligningskontoret etter eget ønske fremmet saker til behandling i nemndene. Dette kan være saker av prinsipiell eller annen betydning uten at det foreligger klage fra skattyter. SkL forstår det slik at det ikke lenger vil være anledning til dette hvis vedtaksmyndigheten i første instans overføres til skatteadministrasjonen. Legges vedtaksmyndigheten til skatteadministrasjon og hele ligningsbehandlingen gjennomføres uten at skattyters selvangivelse har vært til behandling på noe ligningskontor, må det også tas stilling til hvor en eventuell klage fra skattyter skal sendes.»

Spørsmålet om hvor vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning skal ligge dersom ligningsnemndene gjøres om til rene klage- og overprøvingsorganer, er behandlet under kapittel 13.4, departementets vurderinger og forslag. Departementet bemerker videre at det i departementets forslag legges til grunn at en vil beholde nemndene, og at det derved vil være to klageinstanser etter førsteinstansbehandling, nemlig ligningsnemnda og overligningsnemnda. Departementet bemerker videre at dersom førsteinstansvedtakene legges til administrasjonen, vil dette bli ordinær førsteinstans, og nemndene rene klage- og overprøvingsorganer. Endelig bemerkes at en klage på selvangivelsen, som i dag, må sendes til det ligningskontor skattyteren sorterer under ved en eventuell endring.

NTL-Skatt skriver:

... «Vi slutter oss til Skattedirektoratets konklusjon. Imidlertid vil vi bemerke at når Skattedirektoratet skriver at vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning blir lagt til skatteadministrasjonen virker dette noe uklart og er lite konkret. Av konklusjonen går det ikke klart fram på hvilket nivå i skatteadministrasjonen vedtaksmyndigheten skal ligge. Vi forutsetter derfor at man vil komme tilbake til dette spørsmålet.»

Som en oppsummeringbemerker departementet at et overveiende flertall av høringsinstansene ikke har merknader eller kommentarer til forslaget. Et mindretall er uttalt positive, og et annet mindretall har innsigelser mot forslaget. Det sistnevnte mindretall, deriblant Skattebetalerforeningen og Næringslivets Hovedorganisasjon, går i mot å gi ligningskontorene myndighet til å ilegge tilleggsskatt. Også Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening har visse betenkeligheter mot at tilleggsskatt skal ilegges administrativt. Det er kun Ligningsutvalget som synes skeptiske til at vedtakskompetansen generelt endres, herunder ileggelse av tilleggsskatt.

13.4 Departementets vurderinger og forslag.

Som departementet allerede har pekt på har ligningsnemnda - som folkevalgt organ - solid historisk forankring. Gjennom nemndene har ligningsmyndighetene vært gjenstand for demokratisk kontroll og slik bidratt til borgernes rettssikkerhet. Departementet legger til grunn at denne tanke fremdeles har gyldighet, selv om også statsansatte tjenestemenn er undergitt demokratisk kontroll gjennom finansministerens konstitusjonelle ansvar overfor Stortinget. Departementet mener det demokratiske element ivaretas i forslaget ved at alle skattytere fremdeles kan velge å bringe sin sak inn for ligningsnemnd og eventuelt overligningsnemnd gjennom klage over ligningskontorets vedtak.

Videre peker departementet på at i praksis er de aller fleste førsteinstansavgjørelsene delegert til ligningskontoret. Omfanget av delegasjonen er opp til ligningsnemnda, med unntak av de særlige sakstypene som er nevnt ovenfor under gjeldende rett (tilleggsskatt mv.) som må behandles i nemnda. Skattedirektoratet har foretatt en undersøkelse av omfanget av delegasjonen, og skriver om dette i vedlegget til høringsbrevet på side 2 nest siste avsnitt:

«I Finansdepartementets brev av 9. oktober 1997 ble Skattedirektoratet anmodet om å samle inn statistikk som viser hvor omfattende førsteinstans-myndighet som for tiden er delegert fra nemndene til kontorene, og hvordan nemndenes arbeidsmengde fordeler seg på førsteinstans-saker og klage/endringssaker. Skattedirektoratet har i denne anledning foretatt en rundspørring ved 39 ligningskontorer av ulik størrelse og beliggende rundt i landet. Rapporteringen fra kontorene viste at ligningsnemndene i de mindre kommunene normalt har ett møte i forbindelse med ordinær ligning, mens det i de større kommunene ble meldt om 2-3 møter. Det gikk videre frem av tilbakemeldingen at ligningsnemndene behandlet mellom 0,11 pst og 2,5 pst av skattytermassen i kommunen ved ordinær ligning. Dette omfatter også de lovpålagte sakene som ligningsnemndene skal behandle.»

Det vil således i det alt vesentlige være mer i overensstemmelse med dagens virkelighet at ligningsnemnda gjøres om til rene klageorganer, og at førsteinstansvedtakene fattes av ligningsadministrasjonen.

Etter ligningsloven er ligningsnemnda både første instans og første klageinstans, og overligningsnemnda er annen klageinstans. Det er normalt ligningskontoret som forbereder sakene for nemndene med utkast til avgjørelse. Men i praksis er det likevel slik at vedtakene i første instans allerede er delegert til ligningskontoret fordi nemnda ikke har tilstrekkelig behandlingskapasitet. Etter departementets oppfatning burde det være bedre om nemnda konsentrerte seg om å behandle klager på ligningskontorets vedtak. Det sentrale i den forbindelse er etter departementets oppfatning at skattyter har adgang til å klage til ligningsnemnda og eventuelt overligningsnemnda, hvilket forslaget ivaretar. Den rettssikkerhet som ligger i folkevalgt kontroll vil da være tilstrekkelig ivaretatt.

Departementet peker også på at i den svenske og den danske skatte- og avgiftsadministrasjon er tilsvarende nemnder nå gjort om til rene klageorganer, slik at de ikke lenger er fastsettelsesorganer i første instans, se St. prp. nr. 44 (1993-94) s. 20 første spalte første avsnitt.

Det har de senere årene skjedd en omfattende utvikling i ligningsarbeidet ved at det er utarbeidet maskinelle ligningssystemer. Skattedirektoratet har opplyst at ved ligningen for inntektsåret 1997 ble nesten halvparten av alle personlige skattytere i Norge lignet maskinelt, og etter innføringen av ordningen med forhåndsutfylt selvangivelse er rundt 90 prosent av nevnte skattytergruppe blitt lignet slik. For inntektsåret 1998 vil det si mer enn 3 millioner skattytere, opplyser Skattedirektoratet. Til sammenligning har departementet fått opplyst at rundt 320 000 personlige næringsdrivende og ca 145 000 etterskuddspliktige skattytere ikke omfattes av ordningen med forhåndsutfylt selvangivelse.

Videre bemerkes at det er opprettet et prosjekt vedrørende ligning av næringsdrivende (det såkalte SLN-prosjektet), der næringsdrivende skal gis mulighet til elektronisk innlevering av sine ligningsopplysninger. Samtidig skal det utvikles et eget system med innebygde kontrollfunksjoner. De oppgaver som her kommer inn fra både arbeidsgivere, banker osv., og de beregninger og summeringer som gjøres vil nødvendigvis måtte kontrolleres og testes på annen måte enn gjennom nemndenes ligningsbehandling.

Departementet bemerker at Skattedirektoratet har opplyst at ligningskontorene skal ferdigbehandle rundt 75 prosent av de forskuddspliktige skattyterne fra selvangivelsesfristens utløp den 30. april til fristen for innsending til skatteberegning, i slutten av mai måned. Den knappe tiden som da er til rådighet tilsier at det ikke vil være praktisk mulig for ligningsnemnda å gjennomføre en tradisjonell ligningsbehandling av skattyterne.

Videre peker departementet på at man ved en eventuell lovendring fortsatt må kunne ha alminnelig kontakt mellom ligningsadministrasjonen og nemnda vedrørende praksis i typetilfeller i distriktet selv om nemnda blir en ren klageinstans.

I høringsuttalelsen fra Ligningsutvalget vises det til at nemndene er sterkt opptatt av likhet. Departementet bemerker at hensynet til likebehandling bør etterstrebes både på landsbasis og innenfor den enkelte kommune. Likebehandling på landsbasis kan best ivaretas administrativt gjennom generelle retningslinjer til ligningskontorene. Ligningsnemndene er egnet til å ivareta hensynet til likebehandling av saker innenfor den enkelte kommune. Departementet mener at hensynet til rettssikkerhet og likebehandling tilsier at førsteinstansbehandling skjer administrativt og at kontroll av avgjørelsene gjennom klagebehandlingen fanges opp gjennom nemndene.

Som nevnt under avsnittet om gjeldende rett er det tre områder i ligningsloven der ligningsnemnda ikke kan delegere sin avgjørelsesmyndighet til ligningskontoret. Dette gjelder for det første saker om tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1, for det annet saker som ligningssjefen er ugild til å avgjøre etter ligningsloven § 3-8, og endelig saker om ligning av ligningsnemndas medlemmer og varamedlemmer og tjenestemenn ved ligningskontoret, samt deres ektefeller og barn under 17 år.

For så vidt gjelder ligning av ligningsnemndas medlemmer og varamedlemmer mv., jf. ligningsloven § 8-4 nr. 2 c, er dagens regel i hovedsak begrunnet i habilitetshensyn. Departementet mener dette hensyn bør anses tilstrekkelig ivaretatt i den alminnelige habilitetsregel i ligningsloven § 3-8. Det vises også til at loven ikke stiller tilsvarende begrensninger hva gjelder delegasjon av saker som gjelder overligningsnemndas medlemmer og varamedlemmer mv. i dag. Ingen av høringsinstansene har særskilte innsigelser på dette punkt. Denne bestemmelsen bør således oppheves.

Når det gjelder saker der ligningssjefen er ugild til å treffe vedtak etter ligningsloven § 3-8, jf. ligningsloven § 8-4 nr. 2 b, vil en eventuell overføring av vedtaksmyndigheten ved ordinær ligning til ligningskontoret, ordinært medføre at fylkesskattesjefen oppnevner en setteligningssjef i den aktuelle saken. Bestemmelsen i ligningsloven § 3-8 nr. 4 om hvem som avgjør inhabilitetsspørsmålet, forutsettes å gjelde som i dag. Det er heller ikke kommet særskilte innsigelser fra høringsinstansene på dette punktet.

Når det gjelder saker om tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1, jf. ligningsloven § 8-4 nr. 2 a, har enkelte av høringsinstansene som referert ovenfor innsigelser. Departementet tilføyer imidlertid som en saksopplysning at ileggelse av tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 2 (unnlatelse av å levere selvangivelse mv.) ved ordinær ligning i dag kan ilegges av ligningskontoret med hjemmel i delegasjonsvedtak. Tilleggsskatt etter ligningsloven § 10-2 nr. 1, kan derimot etter dagens lovgivning ikke delegeres. Enkelte av høringsinstansene har pekt på at nemndenes vedtaksmyndighet i tilleggsskattesaker er en demokratisk kontrollordning som man bør beholde. Videre har det vært pekt på at tilleggsskatt bør ilegges av et overordnet organ.

Departementet mener at den beste løsningen vil være at den kompetanse som nå er tillagt nemnda, legges til ligningskontorene på generelt grunnlag, og at tilleggsskatt derved også omfattes. Skattyterne vil ha klageadgang i to instanser, til ligningsnemnda og overligningsnemnda også i slike saker. Derved vil man etter departementets oppfatning ha en tilstrekkelig kontroll i form av det folkevalgte element. Det vil etter departementets oppfatning være en mer effektiv utnyttelse av ligningsnemnda dersom den bare forelegges saker der skattyter påklager.

Departementet bemerker videre at tilleggsskatteordningen bør revideres, blant annet som en følge av Høyesteretts plenumsdom i sommer i forhold til Den Europeiske Menneskerettighetskonvensjon. Departementet har planlagt å nedsette et utvalg som skal gjennomgå reglene om tilleggsskatt mv., og komme med forslag til eventuelle endringer i tilleggsskattesystemet. Departementet vil således senere komme tilbake til bl.a. betingelser knyttet til ileggelse av tilleggsskatt. Kompetanseforholdet mellom ligningsnemnder og ligningskontor berøres imidlertid ikke av det planlagte reformarbeidet.

Når det gjelder spørsmålet om hvem som skal få tillagt kompetansen til å treffe vedtak i første instans, har Skattedirektoratet skrevet i sitt vedlegg til høringsbrevet at det bør være skatteadministrasjonen som skal fatte vedtak ved ordinær ligning. Skatteadministrasjonen kan også betegnes som administrative ligningsmyndigheter. En av høringsinstansene - Skatteetatens Landsforening - foreslår at det bør være det enkelte fylkesskattekontor med delegasjonsadgang til ligningskontorene som bør bli vedtaksmyndighet i første instans.

Departementet bemerker at selv om sentrale skattemyndigheter ved maskinell ligningsbehandling utvilsomt er tungt inne i ligningsarbeidet ved førsteinstansvedtakene, er det formelt sett ligningskontoret der det er foretatt delegasjon, som fatter vedtaket. Dette legges også til grunn der hvor det er sentrale maskiner som foretar utregning/skatteberegning, ettersom det er ligningskontoret som fastsetter den endelige skatteberegning. Det er også ligningskontoret som vurderer skattyters egne opplysninger der vedkommende kommer med korrigeringer f.eks. til den forhåndsutfylte selvangivelsen. Departementet mener disse hensyn bør være utslagsgivende, og legger derfor til grunn for det følgende at vedtaksmyndigheten, ved ordinær ligning for fremtiden, skal legges til ligningskontorene og ikke skatteadministrasjonen. Dette vil forsåvidt også være i overensstemmelse med dagens regler der det er foretatt delegasjon. I et slikt lys mener departementet at det ikke er naturlig å legge kompetansen ved ordinær ligning til fylkesskattekontoret med delegasjonsadgang.

Departementet bemerker videre at når det gjelder nemndsfunksjonene knyttet til sentralskattekontorene for henholdsvis utenlandssaker, storbedrifter og til Oljeskattekontoret reiser dette særskilte problemstillinger som departementet ikke kommer nærmere inn på her. Dette er noe man eventuelt kommer tilbake til ved en senere anledning.

Det fremmes på denne bakgrunn forslag til endring av ligningsloven § 8-4, slik at ligningskontoret tillegges vedtaksmyndigheten under ordinær ligning. Unntaksbestemmelsen i ligningsloven § 8-4 nr. 2 foreslås opphevet. Videre bør andre setning i ligningsloven § 3-9 nr. 1 oppheves, da annen setning konsumeres av første setning dersom ligningsnemnda blir rent klageorgan.

Endelig bemerkes at en endring av vedtakskompetanse som her foreslås på generell basis, antas å medføre enkelte administrative besparelser basert på at færre saker fremmes for ligningsnemnda. Fordi de fleste ligningsavgjørelser allerede i dag er delegert til ligningskontoret, antas imidlertid besparelsene å bli relativt beskjedne. Det er derfor tvilsomt om forslaget vil medføre større økonomiske besparelser, i alle fall på kort sikt.

Departementet foreslår at endringene trer i kraft med virkning for vedtak som treffes fra og med 2001.