3 Pliktig digital bokføring og e-fakturering

3.1 Gjeldende rett

3.1.1 Bokføringsloven mv.

Etter bokføringsloven § 2 første ledd har enhver som har regnskapsplikt etter lov 17. juli 1998 nr. 56 om årsregnskap m.v. (regnskapsloven) § 1-2 første ledd, bokføringsplikt. Bokføringsplikten gjelder blant annet for alle aksjeselskaper, jf. regnskapsloven § 1-2 første ledd nr. 1. Enkelte typer foretak vil først ha regnskapsplikt dersom de overskrider bestemte terskelverdier. Bokføringsplikt for denne gruppen foretak er særskilt regulert i bokføringsloven § 2 annet ledd første og annet punktum. Skattedirektoratet la i høringsnotatet til grunn at virksomheter som har plikt til å levere skattemelding for formues- og inntektsskatt og har mindre enn 50 000 kroner i omsetning, kun har plikt til å dokumentere inntekter og kostnader mv. i samsvar med bokføringsloven § 10 og § 11.

Av bokføringsloven § 7 første ledd følger det at bokføringspliktige skal bokføre alle opplysninger som er nødvendige for å kunne utarbeide spesifikasjoner av pliktig regnskapsrapportering som nevnt i § 5, og pliktig regnskapsrapportering. Krav til innhold i spesifikasjoner og hva som menes med pliktig regnskapsrapportering, reguleres i bokføringsforskriften. Bokføringsregelverket inneholder ikke bestemte krav til bokføringssystemer. Etter dagens regler har virksomhetene stor grad av valgfrihet mellom digitale og analoge løsninger. Selv om ikke bokføringsloven regulerer hvordan bokføringen skal skje, er det grunnleggende bokføringsprinsipp at det skal foreligge et ordentlig og oversiktlig regnskapssystem som muliggjør produksjon av pliktig regnskapsrapportering og spesifikasjoner, og som er innrettet slik at opplysningsplikten kan ivaretas, jf. loven § 4.

Hverken faktura eller e-faktura er rettslige begreper etter dagens borføringsregelverk. Det formelle begrepet etter bokføringsforskriften er «salgsdokument», som er dokumentasjon som utstedes i forbindelse med salg av varer og tjenester, jf. bokføringsforskriften kapittel 5. Etter bokføringsloven § 10 annet og tredje ledd kan departementet fastsette krav til hhv. dokumentasjon av elektronisk forsystem og krav til dokumentasjonens format i forskrift. Forskriftshjemlene i loven er delegert til Skattedirektoratet. De nevnte forskriftshjemlene er benyttet til å regulere filformat ved elektronisk utsendelse av salgsdokumenter i bokføringsforskriften.

For statlige virksomheter er utgangspunktet at det er obligatorisk å bruke e-faktura for anskaffelser med en verdi som er minst 100 000 kroner ekskl. merverdiavgift, jf. lov 17. juni 2016 nr. 73 om offentlige anskaffelser (anskaffelsesloven) og forskrift 1. april 2019 nr. 444 om elektronisk faktura i offentlige anskaffelser. Det kreves blant annet i forskriften at oppdragsgiveren skal kunne ta imot elektronisk faktura i visse standardformater, som EHF (elektronisk handelsformat). Det er i tillegg et krav om å tilby e-faktura ved salg av varer og tjenester fra statlige virksomheter. Bokføringsregelverket inneholder ingen plikt til e-fakturering for transaksjoner mellom private virksomheter. Det er heller ingen krav om bruk av elektroniske regnskapssystemer til bruk i bokføringen.

3.1.2 Personopplysningsloven

Bokføringspliktige etter bokføringsloven § 2 må ved behandling av personopplysninger oppfylle kravene i Europaparlaments- og rådsforordning (EU) 2016/679 av 27. april 2016 om vern av fysiske personer i forbindelse med behandling av personopplysninger og om fri utveksling av slike opplysninger samt om oppheving av direktiv 95/46/EF (generell personvernforordning), som er gjennomført i norsk rett i lov 15. juni 2018 nr. 38 om behandling av personopplysninger (personopplysningsloven) § 1. Personopplysninger er enhver opplysning om en identifisert eller identifiserbar fysisk person (den registrerte), jf. personvernforordningen artikkel 4 nr. 1. Behandling av personopplysninger er bare lovlig dersom det finnes behandlingsgrunnlag som angitt i artikkel 6 nr. 1. Aktuelt behandlingsgrunnlag for bokføringspliktige er der behandlingen er nødvendig for å oppfylle en rettslig forpliktelse, jf. artikkel 6 nr. 1 første ledd bokstav c. Forpliktelser som påhviler bokføringspliktige etter bokføringsregelverket, vil være supplerende rettsgrunnlag etter artikkel 6 nr. 3 første ledd bokstav b.

3.2 Forslagene i høringsnotatet

Skattedirektoratet foreslår innføring av en generell plikt til digital bokføring for bokføringspliktige virksomheter. Dette innebærer at løpende bokføring ikke lenger kan gjøres f.eks. i regneark, tekstbehandlingsprogram eller på papir. Videre påpeker Skattedirektoratet at pliktig digital bokføring vil redusere tidkrevende og risikofylte manuelle arbeidsprosesser og administrative byrder, som vil forenkle virksomhetenes bokføring, fakturering og rapportering til myndighetene. Fordelene ved pliktig digital bokføring er nærmere beskrevet som følger i høringsnotatet punkt 8.3.3:

«Digitale regnskapssystemer åpner for innebygde kontrollmekanismer, som hjelper den bokføringspliktige med etterlevelsen av regelverket. Digitalt tilgjengelige regnskapsdata legger videre til rette for effektiv informasjons- og datadeling mellom virksomheter og deres samarbeidspartnere, som leverandører, banker og kredittinstitusjoner, investorer, oppdragsgivere, med flere. Digital samhandling virksomhetenes systemer seg imellom, legger til rette for automatisering av dokumentasjonskjeden som gjelder bestilling/ordre-logistikk/lager – fakturering-bokføring-betaling – rapportering.

Når slike prosesser effektiviseres i system-til system løsninger, legges også forholdene til rette for økt effektivitet i innfordringsprosessen. En slik utvikling vil styrke norsk næringsliv, og bedre vilkårene for de lojale og seriøse aktørene.

Innføring av en generell plikt til digital bokføring innebærer også at SAF-T regnskap filer i større grad kan benyttes til regnskapskontroll. Dette vil bety effektiviseringsgevinster både for myndighetene og næringslivet.»

Plikt til digital bokføring (bokføring i et elektronisk regnskapssystem) foreslås i høringsnotatet inntatt i bokføringsloven § 7 nytt fjerde ledd. Videre foreslås hjemler for å gjøre unntak fra plikten i forskrift eller ved enkeltvedtak, og til å fastsette nærmere krav til elektroniske regnskapssystemer i forskrift.

I høringsnotatet utredes tre alternativer for innføring av krav til bruk av e-faktura. Dette er (i) plikt til å sende e-faktura, (ii) plikt til å motta e-faktura og til sist (iii) plikt til både å sende og motta e-faktura. Skattedirektoratet anbefaler løsningsalternativ (iii) om innføring av plikt til både å sende og motta e-faktura. Skattedirektoratet foreslår at plikten inntas i bokføringsloven § 10 nytt annet ledd. Videre foreslår Skattedirektoratet at departementet gis forskriftskompetanse til å fastsette ytterligere krav til dokumentasjonens format og til i forskrift eller ved enkeltvedtak gjøre unntak fra kravene om elektronisk fakturaformat. Skattedirektoratet peker blant annet på at det bør gis unntak fra plikten til å bruke digitalt regnskapssystem og sende og motta e-faktura for virksomheter med en omsetning under 50 000 kroner samt bestemte konkursbo. Det legges opp til unntak fra plikten til å sende og motta e-faktura for finansvirksomhet, forsikringsselskaper og pensjonsforetak. Med finansvirksomhet menes her banker, kredittforetak, finansieringsforetak, verdipapirfond, verdipapirforetak og verdipapirfondenes forvaltningsselskaper, jf. bestemmelsen om virkeområde i bokføringsforskriften § 8-13-1.

E-fakturering er omtalt slik i høringsnotatet punkt 4.1:

«En e-faktura er en faktura som kan utstedes, sendes og mottas i et strukturert elektronisk format og som gjør det mulig å behandle den automatisk og elektronisk i mottakers regnskapssystem.

E-faktura er en annen kategori dokument enn papirfaktura og faktura utstedt som bilde eller i PDF-format eller andre passive visningsformater, og er en underkategori av e-handelsdokument. E-handelsdokument er en samlebetegnelse på dokumenter som kan sendes i strukturert elektronisk format, eksempelvis e-kvittering, e-ordre, e-faktura mv. Strukturert elektronisk format betyr et standardisert maskinlesbart format som legger til rette for maskin-til-maskin forsendelse, mottak og behandling av dokumentet, for eksempel i en åpen standard som XML-format. E-faktura forutsetter funksjonalitet både på sender- og mottakersiden, og det må derfor tas stilling til regulering av både sending og mottak av e-faktura.

Dagens utbredelse av e-faktura er i hovedsak basert på frivillighet gjennom kommersielle digitale systemer og tjenester som tilbyr e-faktura funksjonalitet. Det er ulike tekniske formater som benyttes, fordelt på ulike markeder og sektorbaserte løsninger.»

Formålet med forslagene om pliktig digital bokføring og bruk av e-faktura er oppsummert slik i høringsnotatet punkt 1:

«Digital bokføring og e-faktura er allerede utbredt blant norske virksomheter. Formålet med forslaget er å øke den allerede høye frivillige andelen av bruk av digital bokføring og e-faktura. Dette vil kunne realisere forenklingsgevinster for norsk næringsliv og for offentlige virksomheter, og legge til rette for utvikling av nye digitale løsninger.

Forslaget bygger på eksisterende digitale formater og tekniske løsninger, som er utbredt i det kommersielle markedet for digitale regnskapssystemer og regnskapstjenester. Kravet om at elektronisk regnskapssystem skal ha funksjonalitet til å sende og motta e-faktura, kan likevel innebære behov for tilpasninger i enkelte systemer. (…)

Skattedirektoratet mener at innføring av pliktig e-fakturering vil legge til rette for andre digitale løsninger på lengre sikt, som for eksempel bærekraftsrapportering og bruk av andre former for e-handelsdokumenter. Pliktig e-fakturering vil på sikt også kunne gi muligheter for transaksjonsbasert rapportering av skatt og avgift. Utredning av disse mulighetene, er ikke omfattet av dette forslaget.

Forslaget berører ikke salg til forbrukere. Digitale fakturaløsninger rettet mot forbrukere er derfor ikke en del av dette forslaget. Forslaget berører heller ikke kontantsalg, som er regulert særskilt i bokføringsloven § 10a.»

I høringsnotatet vurderes to alternative varianter for innføring av de nye kravene. Alternativene er (i) samtidig innføring av alle pliktene fra 1. januar 2028 og (ii) innføring av plikt til å sende e-faktura innføres fra 1. januar 2028, mens plikt til å motta e-faktura og bruk av digitalt regnskapssystem innføres fra 1. januar 2030. Til tross for at dette alternativet innebærer utsatte synergieffekter, mener Skattedirektoratet etter en samlet vurdering at alternativ (ii) er å foretrekke. I høringsnotatet nevnes blant annet tilpasningshensyn, herunder tid til utvikling av systemer tilpasset de minste virksomhetene.

Skattedirektoratet foreslår også å endre bokføringsloven § 3, som definerer «pliktig regnskapsføring», slik at det inntas en definisjon av «elektronisk regnskapssystem» og «elektronisk faktura». Videre foreslås en rettelse i bokføringsloven § 11 første ledd første punktum om krav til dokumentasjon for alle balanseposter som ikke er ubetydelige ved utarbeidelse av årsregnskap og næringsoppgave, og at «næringsoppgave» erstattes av «næringsspesifikasjon» i bokføringsloven § 11 første ledd. Til sist foreslås det å innta i bokføringsloven § 13 annet ledd nytt fjerde punktum at elektronisk faktura skal oppbevares i sitt opprinnelige format.

3.3 Høringsinstansenes syn

Høringsinstansene er i all hovedsak positive til innføring av krav til digital bokføring og pliktig e-fakturering for bokføringspliktige virksomheter.

BDO, Revisorforeningen og Norges Bondelag mener regulering av systemleverandørenes ansvar må på plass før det blir krav til digital bokføring. Også Økonomiforbundet påpeker behov for regulering av ansvar for systemleverandører. Brønnøysundregistrene påpeker viktigheten av at også de minste virksomhetene blir omfattet av krav til digital bokføring. Revisorforeningen mener prisene på regnskapssystemer nå har kommet ned på et nivå som forsvarer å redusere adgangen til bruk av manuelle regnskapssystemer. I høringsnotatet er det foreslått enkelte unntak fra plikten til digital bokføring, herunder terskelverdier. Det er flere merknader til forslaget til terskelverdier. Regnskap Norge påpeker viktigheten av at hele næringslivet er digitalt, og at det derfor må være så få unntak som mulig.

Merknadene vedrørende e-fakturering kan deles inn i merknader til formatvalg og merknader til ikrafttredelsestidspunkt. I høringsnotatet er det foreslått at kravet til fakturaformat reguleres i forskrift. Det er flere merknader til det valgte formatet. Brønnøysundregistrene mener at det også bør være krav til at fakturaer fra bokføringspliktige selgere til kunder i utlandet skal være elektroniske. Fiken ønsker at utenlandske plattformer og virksomheter også får krav om å utstede fakturaer og avregninger i standardisert format. Tolletaten påpeker også behov for vurdering av krav til e-fakturering inn i norsk tollområde.

Det er ulike syn på når regelverksforslagene bør tre i kraft. Amazon, Amesto Accounthouse, Finans Norge, Oracle Corporation, Virke, Tek Norge, Økonomiforbundet og en privatperson uttrykker støtte til høringsnotatets forslag til innføringsløp. Enkelte av disse høringsinstansene har også kommentert særskilt behov for avvikende løsninger for de som bruker andre elektroniske fakturaformater enn den som er anbefalt i høringsnotatet. DNV AS mener at en først bør innføre en frivillig fase for elektronisk B2B-fakturering, etterfulgt av obligatorisk innføring.

DFØ og Regnskap Norge mener at kravet til både digital bokføring og elektronisk fakturaformat bør innføres fra 1. januar 2027, og viser til at dette gjør at gevinster kan realiseres tidligere. Brønnøysundregistrene anbefaler at plikt til å sende elektronisk faktura innføres fra 1. juni 2026. Fiken AS mener at pliktig elektronisk fakturaformat bør innføres fra 1. januar 2026 når både kunde og leverandør er registrert i ELMA, mens Stiftelsen Norstella mener ikrafttredelsen for å sende e-faktura for dem som allerede har støtte for det, bør være 1. januar 2027. Amazon og Tek Norge mener det kan være en fordel å innføre plikt til å sende og motta elektronisk faktura samtidig, slik at en unngår parallelle prosesser og unødvendige kostnader. SMB Norge foreslår at en trinnvis innføring starter med store aktører og lengre overgangsperiode for de minste.

Brønnøysundregistrene, Edisys Consulting, GS1 Norway, Norges Bondelag, Tieto Evry, Virke og Økonomiforbundet har kommentarer om særskilte behov for de de som bruker andre elektroniske formater enn EHF i dag. Herunder peker noen på behov for utsettelse av ikrafttredelsen. Regnskap Norge mener at det ikke er hensiktsmessig å gi utsettelse for de som bruker andre fakturaformat.

DFØ ønsker at det vurderes «om det kan være hensiktsmessig å legge legaldefinisjonen av elektronisk faktura tettere opp til den faktiske teksten i definisjonen i forskrift 1. april 2019 nr. 444 om bruk av elektronisk faktura i offentlige anskaffelser § 3 og/eller det bakenforliggende direktivet og ViDA-direktivet».

3.4 Departementets vurdering

Departementet noterer seg en bred støtte i høringen til innføring av pliktig digital bokføring og elektronisk fakturering mellom virksomheter. Det er blitt påpekt at forslagene vil bidra til å modernisere næringslivet, effektivisere administrative prosesser og styrke kampen mot økonomisk kriminalitet. Videre fremheves at tiltakene vil gi gevinster som bedre datakvalitet, mer effektiv revisjon og enklere rapportering. Flere innspill understreker at digitalisering av finansielle data og handelsdokumenter har verdi utover kontrollformål, og at også små virksomheter spiller en viktig rolle i det digitale økosystemet. Mange av høringsinstansene foreslår videre utredninger og arbeider, som de foreslåtte tiltakene legger til rette for.

Departementet slutter seg til Skattedirektoratets vurderinger og forslag til lovendringer for å innføre krav om digital bokføring og pliktig bruk av e-faktura for bokføringspliktige virksomheter. Departementet vurderer at en regulering av systemleverandører ikke er nødvendig før krav til e-fakturering mellom virksomheter og krav til digital bokføring trer i kraft. Departementet noterer seg likevel innspillene om behovet for regulering av systemleverandører. Eventuelle nærmere krav til elektroniske regnskapssystem og fakturaformat mv. foreslås regulert i forskrift. Det foreslås også at det skal kunne gjøres unntak fra kravene til digital bokføring og elektronisk fakturaformat i forskrift eller ved enkeltvedtak. Videre anser departementet det som mest hensiktsmessig at legaldefinisjonen av «elektronisk faktura» utformes i tråd med definisjonen i EUs ViDA-rammeverk. Det vises til forslaget til endringer i bokføringsloven § 7 og § 10, samt forslaget til nye definisjoner i loven § 3.

Flere av høringsinstansene mener at kravene bør innføres tidligere enn det som er foreslått av Skattedirektoratet, og dette gjelder særlig plikten til å sende e-faktura. Det er anført at dette vil medføre at en kan hente ut gevinstpotensialet tidligere, og legger forholdene til rette for videre innovering og utvikling. Departementet er enig i at en raskere innføring av plikten til å sende e-faktura kan gi vesentlige gevinster, samtidig som svarene i høringen indikerer at dette kan la seg gjennomføre uten uforholdsmessige byrder for de berørte virksomhetene. Departementet legger også vekt på at tiltaket kan bidra til raskere utvikling av løsninger hos system- og tjenestetilbydere. Samtidig erkjenner departementet at det kan være forhold hos enkelte foretak, særlig mindre foretak som ikke omfattes av Skattedirektoratets forslag til unntak, som bør hensyntas ved raskere innføring. I den anledning vises det til den foreslåtte muligheten for å fastsette unntak både i forskrift og enkeltvedtak. Departementet legger til grunn at Skattedirektoratet, som har myndigheten til å fastsette forskrifter og ved enkeltvedtak i medhold av loven, vil hensynta konsekvensene av tidligere innføring av plikt til å sende e-faktura.

Departementet legger på denne bakgrunn opp til at krav om å sende e-faktura til bokføringspliktige virksomheter kan innføres med virkning fra 1. januar 2027. Det innebærer at bokføringspliktige virksomheter fra dette tidspunktet får plikt til å sende e-faktura til bokføringspliktige virksomheter som er registrert i Elektronisk mottakerregister (ELMA), og som dermed kan motta e-faktura. Kravet om digital bokføring og plikt til å kunne motta e-faktura bør etter departementets vurdering innføres med virkning fra 1. januar 2030. Departementet tar sikte på at det fastsettes overgangsregler til lovendringene i tråd med dette.