NOU 2016: 11

Regnskapslovens bestemmelser om årsberetning mv.

Til innholdsfortegnelse

8 Regnskapslovens bestemmelser om forordningen om bruk av internasjonale regnskapsstandarder mv.

8.1 Innledning

I 2002 vedtok EU at børsnoterte foretak fra og med 2005 skulle anvende IFRS i konsernregnskapet. Børsnoterte foretak omfatter både foretak med børsnoterte egenkapitalinstrumenter (aksjer, grunnfondsbevis) og foretak med børsnoterte gjeldsinstrumenter (obligasjoner, sertifikater). EU-kravet ble vedtatt som en forordning (forordning nr. 1606/2002 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder, ofte referert til som IFRS-forordningen). Forordninger har ingen rettslig stilling i Norge, slik at EØS-kravet om at børsnoterte foretak skulle anvende IFRS i sitt konsernregnskap, måtte innarbeides i loven. Forordningen er gjennomført i norsk rett ved inkorporasjon, det vil si med henvisning til forordningen, i regnskapsloven § 3-9 første ledd. Etter § 3-9 annet ledd fastsetter departementet forskrifter som svarer til kommisjonsforordninger fastsatt i medhold av IFRS-forordningen artikkel 3. IFRS må gjennom en egen godkjenningsordning i EU før standarder og endringer i disse blir gjeldende i EU gjennom kommisjonsforordninger. Deretter må de fastsettes som forskrifter i Norge. Innholdet i EU-godkjent IFRS følger av forskrift om gjennomføring av EØS-regler om vedtatte internasjonale regnskapsstandarder av 17. desember 2004.

Regnskapsloven § 3-1, som regulerer årsregnskapets innhold, har et eget tredje ledd som angir hvilke bestemmelser i regnskapsloven som ikke gjelder når årsregnskapet utarbeides etter EU-godkjent IFRS.

Etter regnskapsloven § 3-9 tredje ledd skal regnskapspliktige som omfattes av forordningen nr. 1606/2002 artikkel 4, det vil si børsnoterte foretak, ha anledning til å utarbeide selskapsregnskapet etter EU-godkjent IFRS. Børsnoterte foretak som ikke har konsernregnskapsplikt etter IFRS, skal utarbeide årsregnskap etter EU-godkjent IFRS. Etter fjerde ledd har regnskapspliktig som ikke er omfattet av forordningen, anledning til å utarbeide både konsernregnskapet og selskapsregnskapet etter EU-godkjent IFRS.

Dette kapittelet beskriver hvordan de ovennevnte pliktene og rettighetene til å anvende EU-godkjent IFRS fremkommer i utvalgets lovutkast, og hvordan de regnskapspliktige som disse bestemmelsene vedrører, skal forholde seg til regnskapslovens øvrige bestemmelser.

8.2 Forslaget i delutredning I

Utvalget foreslår at foretak som ikke er omfattet av forordning 1606/2002 artikkel 4, jf. gjeldende § 3-9 fjerde ledd, på samme måte som i dag skal ha anledning til å avlegge selskapsregnskap og konsernregnskap etter internasjonale regnskapsstandarder, jf. NOU 2015: 10 punkt 10.3. Adgangen til å anvende forenklet IFRS, jf. gjeldende § 3-9 femte ledd, foreslås også videreført med noen innsnevringer, jf. NOU 2015: 10 punkt 10.4. Om gjeldende §§ 3-9 første til tredje ledd og 3-1 tredje ledd beskrevet over (plikt for børsnoterte foretak til å utarbeide sitt konsernregnskap etter EU-godkjent IFRS og adgang/plikt til å utarbeide årsregnskapet etter samme regelverk, samt regulering i loven som gjelder i tillegg til EU-godkjent IFRS), sier utvalget følgende på s. 16:

«Utvalget har ikke realitetsvurdert regnskapsloven for foretak som omfattes av forordning (EF) nr. 1606/2002 artikkel 4, og § 3-1 tredje ledd som fritar foretak som anvender § 3-9 fra en del bestemmelser i regnskapsloven, men foreslår bestemmelsene videreført med konsekvensjusteringer. Utvalget vil komme tilbake til en reell vurdering av reguleringen av problemstillingene i delutredning II.»

Den konsekvensjusterte bestemmelsen i lovutkastet § 2-1 fjerde ledd som beskriver hvilke regler i regnskapsloven som gjelder for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS lyder:

«For årsregnskap eller konsernregnskap utarbeidet i samsvar med § 8-1, gjelder ikke bestemmelsene i denne lov § 1-3, § 1-9, § 2-2, § 2-3 første og annet ledd, kapittel 3, 4 og 5. Kapittel 6 gjelder ikke, med unntak av § 6-20, § 6-24, § 6-27, § 6-37 første og annet ledd, § 6-40, § 6-41, §§ 6-43 til 6-45 og §§ 6-48 til 6-50. Kapittel 7 gjelder ikke, med unntak av § 7-1, § 7-3, § 7-5, § 7-6, § 7-20 og § 7-21.»

8.3 Utvalgets vurderinger

8.3.1 Lovstrukturelle betraktninger

Det som drøftes i dette kapittelet, dreier seg for en stor del om å finne en logisk og oversiktlig lovstruktur for å beskrive de regnskapspliktiges overordnede plikter og rettigheter i en ny regnskapslov.

Alle som defineres som regnskapspliktige etter lovutkastet § 1-2, skal ha plikt til å utarbeide årsregnskap. Dette årsregnskapet kan imidlertid være underlagt ulike reguleringer, avhengig dels av lovbestemte plikter og dels av den regnskapspliktiges egne valg. I delutredning I kapittel 10 er dette omtalt som regnskapslovens språk og dialekter. Eksempler på ulike reguleringer under gjeldende lov er et lite aksjeselskap som utarbeider årsregnskap etter regnskapslovens bestemmelser for små foretak i kombinasjon med NRS 8, en finansinstitusjon som utarbeider årsregnskap etter forskrift fastsatt av Finansdepartementet med hjemmel i gjeldende § 10-1, og et børsnotert foretak som utarbeider sitt konsernregnskap i samsvar med EU-godkjent IFRS etter gjeldende § 3-9 første ledd. Alle disse regnskapspliktige ivaretar hver på sin måte plikten etter gjeldende § 3-1 til å utarbeide årsregnskap «i samsvar med bestemmelsene i denne lov».

For oversiktlighetens skyld kunne det ha vært ønskelig at menyen av plikter og rettigheter fremkom hierarkisk i lovteksten. Det gjør den ikke i gjeldende lov, og det gjør den heller ikke i utvalgets lovutkast. Det er forutsatt at regnskapslovgivningen skal omfatte flere ulike plikter (årsregnskap, konsernregnskap, årsberetning) som får til dels svært ulik utforming for ulike typer regnskapspliktige. Det gjør at det er komplisert å få til en lovstruktur som fremstår som en enkel meny.

For årsregnskapet har utvalget valgt en teknikk som er beslektet med gjeldende lov. Plikten til hvert år å utarbeide årsregnskap etter lovens bestemmelser er gitt i en egen bestemmelse i kapittel 2 om årsregnskapet, jf. lovutkastet § 2-1. Det finnes ingen bestemmelse i loven som gir unntak fra § 2-1 (bortsett fra eventuelt departementets vide forskriftshjemmel i § 1-4), slik at den gjelder for alle regnskapspliktige. De ulike måtene som årsregnskapsplikten kan gjennomføres på fremkommer dels i særbestemmelser (§ 2-6 om forenklet IFRS og § 2-7 om begrenset regnskapsplikt) i årsregnskapskapittelet, og dels i bestemmelser som har en videre anvendelse enn bare årsregnskapet, og derfor er plassert i andre kapitler. Etter lovutkastet § 1-3 kan standardsetter gi utfyllende og i visse tilfeller fravikende bestemmelser, og § 1-4 er en vid forskriftshjemmel for å gi bestemmelser for finansinstitusjoner. Begge disse bestemmelser har således potensial til å skape «språk» som ivaretar plikten til å utarbeide årsregnskap, men de hører ikke hjemme i årsregnskapskapittelet.

Det samme gjelder bestemmelsen om IFRS-forordningen, som er det egentlige temaet for dette kapittelet. Inkorporasjonen av EU-retten i norsk lov samt den lovfestede forpliktelsen for departementet til å fastsette IFRS som forskrift, har et innhold som strekker seg utover det som skal reguleres i årsregnskapskapittelet. Utvalget har derfor opprettholdt strukturen i delutredning I hvor bestemmelser med tilknytning til EU-forordningen legges i et eget kapittel. Det skal likevel ikke være tvil om at anvendelse av IFRS i årsregnskapet i samsvar med bestemmelsene i lovutkastet kapittel 8, ivaretar bestemmelsen i lovutkastet § 2-1 om å utarbeide årsregnskap i samsvar med bestemmelsene i denne loven.

Konsernregnskapsplikten håndteres på samme måte som årsregnskapsplikten. Det er gitt en overordnet bestemmelse i kapittel 7 om konsernregnskapet, jf. lovutkastet § 7-1, og den påvirkes dels av bestemmelser i samme lovkapittel og dels av bestemmelser i andre lovkapitler, bl.a. kapittel 8 om IFRS-forordningen.

Plikt til å utarbeide årsberetning fremgår av lovutkastet § 9-1. Også for denne vil unntak og differensiering fremgå dels av samme lovkapittel, og dels av andre lovkapitler. Denne plikten er imidlertid ikke påvirket av innholdet i kapittel 8.

8.3.2 Konsernregnskap for børsnoterte foretak

Det følger av Norges EØS-forpliktelser at lovgivningen må inneholde regulering som pålegger utarbeidelse av konsernregnskap for børsnoterte foretak etter EU-godkjent IFRS. Etter utvalgets vurdering er reguleringsteknikken i gjeldende lov hensiktsmessig, og utvalget foreslår derfor en videreføring av gjeldende § 3-9 første og annet ledd i lovutkastet § 8-1 første og annet ledd.

8.3.3 Årsregnskap (selskapsregnskap) for børsnoterte foretak

Utvalget stiller seg bak de vurderinger som ble foretatt av departementet i Ot.prp. nr. 89 (2003 – 2004), og som fremgår av proposisjonen punkt 3.4.6:

«Departementet legger vekt på at vedtatte IFRS gjennom IFRS-forordningen har fått status som de allment aksepterte regnskapsstandardene i Europa. IFRS er et omfattende regnskapsregelverk utarbeidet for å gi best mulig finansiell informasjon. Standardene er internasjonalt kjent, og anvendelse av dem kan derfor være en særlig fordel for foretak som ønsker å finansiere virksomheten ved lån eller gjennom kapitalmarkeder i utlandet. Departementet mener på denne bakgrunn at det er ønskelig å gi mulighet for en så bred anvendelse av vedtatte IFRS som mulig, inkludert i selskapsregnskapet. Hensynet til god regnskapsinformasjon, inkludert mulighet for foretak i konsern til å utarbeide selskapsregnskap etter identiske regler som konsernregnskapet, tilsier etter departementets vurdering at det i utgangspunktet legges til rette for å tillate at selskapsregnskapet utarbeides i samsvar med vedtatte IFRS.
En vil nå lengst i å oppnå bred anvendelse av vedtatte IFRS ved å fastsette en plikt til å utarbeide selskapsregnskap i samsvar med vedtatte IFRS. Etter departementets syn er det imidlertid ikke forsvarlig, ut fra kostnadene det kan medføre for de regnskapspliktige, å innføre en slik plikt.»

Utvalget foreslår derfor at § 3-9 tredje ledd første punktum videreføres i lovutkastet § 8-1 tredje ledd første punktum.

8.3.4 Årsregnskap (selskapsregnskap) for børsnoterte foretak som ikke har konsernregnskapsplikt etter IFRS

Børsnoterte foretak som ikke har konsernregnskapsplikt etter IFRS, er ikke omfattet av IFRS-forordningens pliktige del. Disse foretakene har imidlertid hatt plikt til å utarbeide sitt årsregnskap (selskapsregnskap) etter EU-godkjent IFRS fra 2011. Bakgrunnen for å innføre denne plikten i norsk lovgivning, var både et ønske om bedre sammenlignbarhet mellom børsnoterte foretak og en oppfatning av at det ville spare ressurser at den norske standardsetteren ikke behøvde å utarbeide og vedlikeholde regnskapsstandarder for børsnoterte foretak (Ot.prp. nr. 72 (2008 – 2009) punkt 4.6). Slike norske standarder finnes ikke lenger. Utvalget foreslår at plikten til å utarbeide årsregnskap (selskapsregnskap) etter EU-godkjent IFRS som fremgår av § 3-9 tredje ledd andre punktum videreføres for børsnoterte foretak som ikke har konsernregnskapsplikt etter IFRS, i lovutkastet § 8-1 tredje ledd andre punktum.

8.3.5 Regnskapslovens regler som gjelder for foretak som utarbeider sitt regnskap etter EU-godkjent IFRS

Det fremgår av NOU 2003: 23 s. 35 at det kan være noe ulike oppfatninger av hvordan IFRS-forordningen mer presist skal avgrenses. Evalueringsutvalgets oppfatning er at dens saklige virkeområde er innholdet av årsregnskapet (som etter gjeldende lovs begrepsbruk omfatter selskapsregnskapet og konsernregnskapet). Dette ble støttet av departementet i Ot.prp. nr. 89 (2003 – 2004), der det i punkt 3.2.5 også refereres til et eget dokument med kommentarer til enkelte artikler i IFRS-forordningen som EU-kommisjonen publiserte i november 2003. Om innholdet i dette dokumentet sies det:

«I det nevnte dokumentet avgrenser EU-kommisjonen forordningens virkeområde mot visse opplysningskrav som skal bidra til god foretaksstyring snarere enn til å belyse selskapets finansielle stilling og resultat. I dokumentet nevnes spesielt «certain corporate governance related disclosures such as management remuneration by individual», og det kan derfor fortsatt fastsettes nasjonale krav om å opplyse om godtgjørelse til de enkelte ledende ansatte mv. Dokumentet angir videre hvilke bestemmelser i regnskapsdirektivene som fortsatt skal gjelde også for regnskap utarbeidet etter forordningen. Dette omfatter noteopplysninger om ytelser til ledende personer, konsernselskaper, aksjonærer og antall ansatte.»

Gjeldende regnskapslov har, blant annet på bakgrunn av det som omtales over, enkelte opplysningsbestemmelser som også gjelder for foretak som avlegger sitt regnskap etter EU-godkjent IFRS. Reguleringen er gitt i form av at det gis unntak fra enkelte bestemmelser i loven, jf. § 3-1 tredje ledd. Denne bestemmelsens innhold og systematikk er videreført i lovutkastet i delutredning I § 2-1 fjerde ledd. Utvalget mener at dette er en hensiktsmessig teknikk, og foreslår en videreføring av den. Det foreslås imidlertid at bestemmelsen om slike unntak flyttes fra kapittel 2 til en egen bestemmelse om unntak fra lovens bestemmelser i kapittel 8 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder.

Utvalget foreslår i tråd med betraktningene i punkt 8.3.1 at lovutkastet § 2-1 om plikt til å utarbeide årsregnskap, kun skal slå fast at regnskapspliktige for hvert regnskapsår skal utarbeide årsregnskap i samsvar med loven. Utvalget foreslår at bestemmelsen om forenklet IFRS legges til en egen bestemmelse, jf. lovutkastet § 2-6 som omformuleres noe i forhold til utkastet i delutredning I. Det foreslås et nytt første ledd om at regnskapsstandard kan fastsette bestemmelser om utarbeidelse av årsregnskap i samsvar med forenklet IFRS. Dette systemet er foreslått i NOU 2015: 10 punkt 10.4.5, men utvalget mener det er hensiktsmessig at bestemmelsen om forenklet IFRS inneholder en eksplisitt hjemmel for standardsetting. Det foreslås også at slik regnskapsstandard kan unnta fra bestemmelsene i kapittel 2 til 6. Denne adgangen til å gjøre unntak er videre formulert enn unntakene etter gjeldende lov, men på dette som på andre punkter må standardsetter forholde seg til de føringer som gis for innholdet i standarden. Eksempelvis er det forutsatt at årsregnskap etter forenklet IFRS skal anvende oppstillingsplaner for resultatregnskap og balanse som følger av regnskapsloven, jf. omtalen i delutredning I punkt 10.4. Lovutkastet § 2-1 tredje ledd, som er en oppramsing av hvilke bestemmelser i loven som ikke gjelder når et årsregnskap utarbeides i samsvar med forenklet IFRS, foreslås derfor ikke videreført. Lovutkastet i delutredning I gjorde de samme unntakene fra lovens bestemmelser ved bruk av forenklet IFRS som ved bruk av EU-godkjent IFRS, jf. § 2-1 tredje og fjerde ledd, med unntak av det som er omtalt over om regnskapsoppstillinger. Den vide hjemmelen er ikke gitt for å legge til rette for andre unntak, men for å få en hensiktsmessig lovtekst. Det foreslås også noe mer detaljert regulering av minoritetsvernet i bestemmelsen om forenklet IFRS, jf. omtale i denne utredningen kapittel 9.

Utvalget foreslår også at § 7-1 første ledd endres på samme måte som § 2-1, slik at bestemmelsen kun sier at regnskapspliktige som er morforetak for hvert regnskapsår skal utarbeide konsernregnskap i samsvar med bestemmelsene i loven. Opplistingen av hvilke bestemmelser som ikke gjelder når et konsernregnskap utarbeides etter EU-godkjent IFRS, som fremgår av lovutkastet § 2-1 fjerde ledd, foreslås flyttet ut i en bestemmelse i lovutkastets kapittel 8 om anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder.

I delutredning I ble gjeldende lovs regulering av hvilke bestemmelser som ikke skulle gjelde regnskapspliktige som utarbeidet årsregnskap og konsernregnskap etter EU-godkjent IFRS som nevnt over videreført med konsekvensjusteringer. For noteopplysninger (kapittel 6) og konsernregnskap (kapittel 7) snudde imidlertid utvalget reguleringen, slik at lovutkastet viser hvilke notekrav og bestemmelser om konsernregnskap som gjelder for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Utvalget gjennomgår bestemmelsen i det konsekvensjusterte lovutkastet § 2-1 fjerde ledd (se NOU 2015: 10 s. 392) i det følgende. Dette innebærer at for noteopplysninger i lovutkastet kapittel 6 og bestemmelser om konsernregnskap i kapittel 7 gjennomgås de bestemmelser som gjelder, for øvrige kapitler i lovutkastet gjennomgås bestemmelsene som ikke gjelder. I tillegg er det foretatt en gjennomgang av alle bestemmelser i loven, for å vurdere om de skal gjelde for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 1-3 Standardsettende organ

Det fremgår av bestemmelsens annet ledd at det standardsettende organet skal fastsette bindende regnskapsstandarder som utfyller og presiserer bestemmelser fastsatt i loven. Antakelsen i delutredning I var at det standardsettende organet som bestemmelsen omhandler, ikke er tenkt å skulle fastsette bindende regnskapsstandarder for årsregnskap og konsernregnskap for regnskapspliktige som avlegger regnskap etter EU-godkjent IFRS, for her vil det være IASB som er standardsetter. Utvalget har kommet til at det vil være upresist å fastsette at bestemmelsen ikke gjelder, for standardsetter vil etter utvalgets forslag kunne regulere opplysningsplikter som ikke er omfattet av forordningen, bl.a. årsberetningen. I det reviderte lovutkastet har utvalget ikke inkludert § 1-3 i de bestemmelser som ikke skal gjelde. Ved fastsettelse av en bindende regnskapsstandard må det uansett fremgå hvilke regnskapspliktige og hvilken type regnskapsopplysninger de gjelder for.

§ 1-9 Tilknyttet foretak

Denne definisjonen oppfattes å vedrøre årsregnskapets innhold, og utvalget foreslo derfor i delutredning I at § 1-9 ikke skulle gjelde regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Den er imidlertid bare en definisjonsbestemmelse som nødvendigvis overstyres av egne definisjoner i IFRS. Utvalget har derfor kommet til at det ikke er nødvendig å ha den med blant unntakene.

§ 2-2 Årsregnskapets innhold

For regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS, vil det være EU-godkjent IFRS som regulerer hvilke regnskapsoppstillinger som må utarbeides. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at § 2-2 ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 2-7 Begrenset regnskapsplikt

Som omtalt i denne utredningen kapittel 9 foreslår utvalget å flytte bestemmelsen om begrenset regnskapsplikt, som i lovutkastet i delutredning I var plassert § 2-2 annet ledd, ut i en egen bestemmelse, jf. lovutkastet § 2-7. I delutredning I ble det foreslått at denne bestemmelsen ikke skulle gjelde for regnskapspliktige som utarbeider sitt regnskap etter EU-godkjent IFRS. Etter en fornyet vurdering har utvalget kommet til at det ikke er behov for dette unntaket, da bruk av IFRS uansett vil utelukke bruk av bestemmelsene om begrenset regnskapsplikt. Utvalget foreslår derfor ikke at § 2-7 tas med i bestemmelsen om hvilke regler i loven som ikke gjelder for regnskapspliktige som utarbeider sitt regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 2-3 første ledd om regnskapsvaluta

For regnskapspliktige som utarbeider årsregnskap etter EU-godkjent IFRS, vil denne regulere hvilken regnskapsvaluta som kan benyttes. Et krav om å bruke norske kroner er ikke tillatt etter IFRS, for IAS 21 «Virkningene av valutakursendringer» krever at funksjonell valuta benyttes som regnskapsvaluta. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at § 2-3 første ledd ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 2-3 annet ledd om presentasjonsvaluta

For regnskapspliktige som utarbeider årsregnskap etter EU-godkjent IFRS, vil denne regulere hvilken presentasjonsvaluta som kan benyttes. Etter IAS 21 velger den regnskapspliktige presentasjonsvaluta helt fritt, mens lovutkastet krever at årsregnskapet presenteres i regnskapsvalutaen. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at § 2-3 annet ledd ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

Kapittel 3 Alminnelige prinsipper

For regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS, vil denne regulere hvilke regnskapsprinsipper som kan benyttes. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at kapittel 3 ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

Kapittel 4 Bestemmelser om innregning og måling

For regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS, vil EU-godkjent IFRS regulere hvilke regler for innregning og måling som kan benyttes. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at kapittel 4 ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

Kapittel 5 Regnskapsoppstillinger

For regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS, vil denne regulere hvilke regnskapsoppstillinger som må utarbeides og hva disse skal bestå av. Utvalget foreslår derfor videreføring av bestemmelsen om at kapittel 5 ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 6-20 Egne aksjer

Det kan stilles spørsmål ved om dette er et opplysningskrav som gjelder foretaksstyring, eller om noten er ment å gi opplysninger som forklarer resultat og stilling, jf. omtalen over av forordningens virkeområde.1 Som beskrevet i NOU 2015: 10 s. 197 er det imidlertid etter direktivet krav om opplysninger i årsberetning og konsernberetning om egne aksjer, og etter direktivet er det tillatt å oppfylle kravet om opplysninger i konsernberetningen i notene til konsernregnskapet. Utvalget foreslo at det samme skulle gjøres i noter til årsregnskapet, men krevde at det i årsberetningen ble henvist til omtalen i noten til årsregnskapet. Direktivets krav til årsberetning og konsernberetning vil etter EU-kommisjonens forståelse også gjelde for foretak som avlegger regnskap etter EU-godkjent IFRS. På bakgrunn av dette, foreslår utvalget at kravet om opplysninger i note om egne aksjer skal gjelde for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 6-24 Antall årsverk

Dokumentet fra EU-kommisjonen som det er henvist til over, nevner antall årsverk spesielt som en opplysning det vil være krav om for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Bestemmelsen i § 6-24 hører til notebestemmelsene i avsnitt II som er for små foretak. Regnskapspliktige med alminnelig regnskapsplikt, store foretak og foretak av allmenn interesse (herunder børsnoterte foretak) vil rapportere antall årsverk fordelt på grupper etter § 6-41. § 6-24 er derfor bare aktuell for det uvanlige tilfellet at et lite foretak utarbeider årsregnskap eller konsernregnskap etter IFRS. Utvalget mener at man må ta høyde også for denne muligheten og viderefører pliktene etter begge disse to bestemmelsene.

§ 6-27 Lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer

Dokumentet fra EU-kommisjonen som det er henvist til over, nevner ytelser til ledende personer spesielt som en opplysning det vil være krav om for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Bestemmelsen i § 6-27 hører til notebestemmelsene i avsnitt II som er for små foretak.2 Regnskapspliktige med alminnelig regnskapsplikt vil rapportere lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeier mv. etter § 6-45, mens regnskapspliktige som er store foretak og foretak av allmenn interesse (herunder børsnoterte foretak) vil rapportere om det samme både etter § 6-45 og § 6-50. § 6-27 er derfor bare aktuell for det uvanlige tilfellet at et lite foretak utarbeider årsregnskap eller konsernregnskap etter IFRS. Utvalget foreslår en videreføring av pliktene etter disse tre bestemmelsene. Utvalget oppfatter imidlertid at det er behov for en justering av utkastet til lovtekst i § 6-45 første ledd, slik at det også skal opplyses om samlede lån til og samlet sikkerhetsstillelse til fordel for medlemmer av styret og annet ledelses- eller kontrollorgan. Et slikt krav følger av gjeldende lov § 7-32 annet ledd og direktivet artikkel 16 nr. 1 bokstav e.

§ 6-37 første ledd og annet ledd om datterforetak, tilknyttet foretak og felleskontrollert virksomhet

Dokumentet fra EU-kommisjonen som det er henvist til over, nevner noteopplysninger om konsernselskaper blant opplysningene det vil være krav om også for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Det kan være tvil om tilknyttet foretak og felleskontrollert virksomhet kan sies å være konsernselskap, men utvalget baserer seg på de vurderinger som må være foretatt av Evalueringsutvalget og departementet da gjeldende regnskapslov fikk sin utforming, og foreslår en videreføring av opplysningskravet for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 6-40 Aksjekapital, aksjeeiere mv.

Dokumentet fra EU-kommisjonen som det er henvist til over, nevner noteopplysninger om aksjeeiere blant opplysningene det vil være krav om også for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Det kan være tvil om opplysninger om aksjekapitalen og vedtektsbestemmelser om stemmerett mv. er omfattet av kommisjonens dokument, men utvalget baserer seg på de vurderinger som må være foretatt av Evalueringsutvalget og departementet da gjeldende regnskapslov fikk sin utforming, og foreslår en videreføring av opplysningskravet for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 6-41 Antall årsverk fordelt på grupper

Det henvises til omtalen av § 6-24 over, hvor videreføring av kravet foreslås.

§ 6-43 Ytelser til ledende personer mv.

Dokumentet fra EU-kommisjonen som det er henvist til over, nevner ytelser til ledende personer spesielt som en opplysning det vil være krav om for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS. Bestemmelsen i § 6-43 hører til notebestemmelsene i avsnitt III som er for regnskapspliktige med alminnelig regnskapsplikt, store foretak og foretak av allmenn interesse.3 Et børsnotert foretak vil rapportere ytelser til ledende personer mv. etter § 6-49 i tillegg til § 6-43. Utvalget foreslår en videreføring av pliktene etter begge disse bestemmelsene.

§ 6-44 Godtgjørelse til revisor

Utvalget oppfatter ikke denne bestemmelsen som noe som forklarer resultat og stilling for den regnskapspliktige, men som en bestemmelse som har særlig betydning for sentrale brukergrupper, som for eksempel investorer og kreditorer, jf. omtale i NOU 2015: 10 s. 163. Utvalget foreslår derfor en videreføring av bestemmelsen for foretak som utarbeider regnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 6-45 Lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer, aksjeeiere mv.

Det henvises til omtalen av § 6-27 over, hvor videreføring av kravet foreslås.

§ 6-48 Aksjeeiere mv.

Det henvises til omtalen av § 6-40 over. Bestemmelsen foreslås videreført.

§ 6-49 Ytelser til ledende personer mv.

Det henvises til omtalen av § 6-43 over, hvor videreføring av kravet foreslås.

§ 6-50 Spesifikasjon av lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer mv.

Det henvises til omtalen av § 6-27 over, hvor videreføring av kravet foreslås.

§ 7-1 Plikt til å utarbeide konsernregnskap

Det er behov for at regnskapsloven regulerer plikten til å utarbeide konsernregnskap. Utvalget foreslår derfor at lovutkastet § 7-1 første ledd skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider sitt konsernregnskap etter EU-godkjent IFRS.

§ 7-3 Kontroll

Etter utvalgets vurdering er definisjonen av når kontroll foreligger, en viktig del av reguleringen av konsernregnskapets innhold. Dokumentet utarbeidet av EU-kommisjonen om forordningens virkeområde, innebærer etter utvalgets oppfatning derfor at § 7-3 ikke vil gjelde for regnskapspliktige som utarbeider sitt konsernregnskap etter EU-godkjent IFRS.4 Utvalget foreslår derfor en justering av lovutkastet i tråd med dette.

§ 7-5 Unntak fra konsernregnskapsplikt for underkonsern

Etter utvalgets vurdering er reguleringen av eventuelle unntak fra plikten til å utarbeide konsernregnskap en viktig del av reguleringen av konsernregnskapets innhold. Dokumentet utarbeidet av EU-kommisjonen om forordningens virkeområde, innebærer etter utvalgets oppfatning derfor at § 7-5 ikke skal gjelde for regnskapspliktige som utarbeider sitt konsernregnskap etter EU-godkjent IFRS.5 Utvalget foreslår derfor en justering av lovutkastet i tråd med dette.

§ 7-6 Øvrige unntak fra konsernregnskapsplikt

Det vises til drøftingen over av § 7-5. Utvalget foreslår en justering av lovutkastet i tråd med dette.

§ 7-20 Ytelser, lån og sikkerhetsstillelser til ledende personer i morforetak

Det vises til drøftingen over av § 6-27. Bestemmelsen foreslås videreført.6

§ 7-21 Antall årsverk

Det vises til drøftingen over av § 6-24. Bestemmelsen foreslås videreført.

Utvalget har også foretatt en gjennomgang av om det er andre bestemmelser i lovutkastet som burde gjelde når regnskapspliktige utarbeider sitt regnskap etter EU-godkjent IFRS. Konsernregnskapet til et børsnotert morforetak må utarbeides etter EU-godkjent IFRS, men det følger av lovutkastet § 8-1 tredje ledd at årsregnskapet ikke må utarbeides etter disse reglene. Etter utvalgets vurdering er det behov for at § 7-2 sjette ledd skal gjelde. Denne bestemmelsen slår fast at prinsippanvendelsen i konsernregnskapet kan være forskjellig fra prinsippanvendelsen i morforetakets årsregnskap. Det vil da også være behov for å opplyse om og begrunne denne ulike prinsippanvendelsen, jf. lovutkastet § 7-12. I tillegg mener utvalget at bestemmelsen i § 7-2 åttende ledd første komma skal gjelde for konsernregnskap utarbeidet etter IFRS. Denne bestemmelsen sier at § 2-3 tredje ledd om språk, § 2-4 om regnskapsåret og § 2-5 om fastsettelse av årsregnskapet gjelder for konsernregnskap. For å få en hensiktsmessig henvisning i lovutkastet § 8-2, har en i lovutkastet delt § 7-2 åttende ledd i to punktum. Ny § 7-2 åttende ledd første punktum skal dermed gjelde for konsernregnskap utarbeidet etter EU-godkjent IFRS.

Oppsummert mener utvalget at følgende bestemmelser i loven skal gjelde for foretak som utarbeider regnskapet sitt etter EU-godkjent IFRS:

  • Kapittel 1 Virkeområde, standardsettende organ, definisjoner mv.

  • Kapittel 2 Årsregnskap, unntatt § 2-2 om årsregnskapets innhold og § 2-3 første og annet ledd om regnskapsvaluta og presentasjonsvaluta.

  • Følgende notekrav i kapittel 6 Noteopplysninger:

    • § 6-20 om egne aksjer

    • § 6-24 om antall årsverk og § 6-41 om antall årsverk fordelt på grupper

    • § 6-27, § 6-45 og § 6-50 om lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer og spesifikasjon mv.

    • § 6-37 første og annet ledd om datterforetak, tilknyttet foretak og felleskontrollert virksomhet

    • § 6-40 og § 6-48 om aksjekapital, aksjeeiere mv.

    • § 6-43 og § 6-49 om ytelser til ledende personer mv.

    • § 6-44 om godtgjørelse til revisor

  • Følgende bestemmelser i kapittel 7 Konsernregnskap:

    • § 7-1 første ledd om plikt til å utarbeide konsernregnskap

    • § 7-2 sjette ledd om at prinsippanvendelsen i konsernregnskapet kan være forskjellig fra prinsippanvendelsen i morforetakets årsregnskap.

    • § 7-2 åttende ledd første punktum om at reguleringen i årsregnskapskapitlet om språk, regnskapsår og fastsettelse av årsregnskapet også gjelder for konsernregnskapet.

    • § 7-12 om opplysninger om og begrunnelse for forskjellig prinsippanvendelse i konsernregnskapet og morforetakets årsregnskap.

    • § 7-20 om ytelser, lån og sikkerhetsstillelse til ledende personer i morforetak

    • § 7-21 om antall årsverk

  • Kapittel 8 Anvendelse av internasjonale regnskapsstandarder

  • Kapittel 9 Årsberetning

  • Kapittel 10 Offentlighet mv.

  • Kapittel 11 Land-til-land-rapportering

  • Kapittel 12 Straff

  • Kapittel 13 Forskjellige bestemmelser

Fotnoter

1.

Etter IAS 32 «Finansielle instrumenter – presentasjon» nr. 34 skal det opplyses om mengden egne aksjer som innehas, enten i oppstillingen av finansiell stilling eller i notene.

2.

Lovutkastet endrer ordlyden i bestemmelsen fra utkastet i NOU 2015: 10, for å legge den tettere opp til ordlyden i regnskapsdirektivet artikkel 16 nr. 1 bokstav e. Dette innebærer ikke en materiell endring.

3.

Lovutkastet endrer ordlyden i bestemmelsens første ledd fra utkastet i NOU 2015: 10. Dette er gjort for å legge ordlyden tettere opp til ordlyden i regnskapsdirektivet artikkel 17 nr. 1 bokstav d. Bestemmelsens fjerde ledd er imidlertid ikke endret, da kravet i dette leddet ikke synes å være begrunnet i direktivkrav.

4.

IFRS 10 «Konsernregnskap» nr. 6 til 18 regulerer når kontroll foreligger. Det vises til omtale i NOU 2015: 10 s. 234.

5.

IFRS 10 nr. 4 gir vilkår for når et morforetak ikke trenger å presentere konsernregnskap. Børsnoterte underkonsern må etter denne standarden alltid utarbeide konsernregnskap. Det vises til nærmere omtale i NOU 2015: 10 s. 241.

6.

Lovutkastet endrer ordlyden i bestemmelsen fra utkastet i NOU 2015: 10. Dette er gjort for å legge ordlyden tettere opp til ordlyden i regnskapsdirektivet artikkel 28 nr. 1 bokstav c. Endringen i ordlyd er ikke ment å innebære noen materiell endring.

Til dokumentets forside