Aktiver Javascript i din nettleser for en bedre opplevelse på regjeringen.no

Ot.prp. nr. 34 (2003-2004)

Om lov om endringar i skattelovgivinga mv.

Til innhaldsliste

4 Nye reglar i skattebetalingslova om innhenting av kontrollopplysningar frå tredjepersonar

4.1 Innleiing

Finansdepartementet legg med dette fram eit forslag om å innføre reglar om innhenting av kontrollopplysningar om ein namngitt arbeidstakar eller andre namngitte personar frå tredjemann, utan hinder av teieplikt. Det blir også føreslått å innføre reglar om klage og tvangsmulkt.

Skatteoppkrevjaren skal kunne nytte opplysningane når han eller ho kontrollerer om arbeidsgivarane i kommunen gir oppgåver og opplysningar i samsvar med skattebetalingslova og folketrygdlova med tilhøyrande forskrifter. Det same gjeld for plikta til å levere lønns- og trekkoppgåve etter likningslova.

Likningsstyresmaktene har i dag heimel til å innhente ymse slags kontrollopplysningar frå ulike tredjepersonar i medhald av likningslova. På same vis har avgiftsstyresmaktene heimel til å innhente kontrolloppgåver etter meirverdiavgiftslova.

4.2 Bakgrunnen for forslaget frå departementet

Arbeidsgivarkontrollen er viktig som ledd i det arbeidet det offentlege gjer med innkrevjing av skatt og folketrygdavgift. Gjennom ordninga med forskotstrekk og arbeidsgivaravgift blir det meste av lønnsskattlegginga kanalisert gjennom arbeidsgivarane. Lønn er provenymessig det absolutt største av alle skattegrunnlag, og kontrollen med grunnlaget må haldast på eit høgt og aktivt nivå. Den stadlege arbeidsgivarkontrollen har fått eit mindre omfang og ein lågare kvalitet enn det ein har gått ut frå. Innføring av ein heimel til å innhente kontrollopplysningar frå tredjepersonar er eit tiltak som vil kunne sikre ei meir effektiv utnytting av eksisterande kontrollressursar.

Dei opplysningane som det etter forslaget skal bli mogleg å innhente frå ulike tredjepersonar, har arbeidsgivaren sjølv plikt til å gi. Det er derfor ikkje slik at kontrollorgana gjennom dette forslaget får tilgang til nye typar av opplysningar. Tilgangen til opplysningar frå tredjepersonar er særleg viktig der arbeidsgivaren sjølv ikkje kan, eller ikkje vil, gi dei opplysningane vedkomande har plikt til å gi. I slike høve vil opplysningar frå tredjepersonar kunne avkrefte eller stadfeste mistanke om manglande etterleving av regelverket. Tilgang til opplysningar frå tredjepersonar vil også gjere det lettare å påvise feil eller manglar i utrekningar gjorde av arbeidsgivarane, i meldingar frå arbeidsgivarane og i oppgjer for skattetrekk og arbeidsgivaravgift.

Ordninga med innbetaling og melding av skattar og avgifter er i stor grad eit system som byggjer på tillit, og det er viktig å kontrollere at dette systemet fungerer tilfredsstillande i praksis. Å innhente opplysningar via likningsstyresmaktene, noko som er mogleg i dag, blir i mange høve ikkje vurdert som den mest tenlege løysinga. Det kan nemleg føre til at kontrollarbeidet blir forseinka, i tillegg til at likningsstyresmaktene ikkje alltid vil sitje inne med dei ønskte opplysningar. Det er eit stort behov for kontrollopplysningar som ledd i arbeidsgivarkontrollen. Det er snakk om store beløp som skal krevjast inn, og potensialet for økonomisk motiverte unndragingar er minst like stort her som på skatte- og avgiftsområdet elles. I kontrollsamanheng vil innhenting av opplysningar frå tredjepersonar kunne hjelpe til å avdekkje skatte- og avgiftsunndragingar, i tillegg til å avdekkje andre former for økonomisk kriminalitet. Dersom opplysningane allereie ligg føre på likningskontoret, er det ein føresetnad at skatteoppkrevjaren heller får dei derifrå, slik at ikkje opplysningsgjevaren må levere dei same opplysningane til fleire skatteorgan.

4.3 Gjeldande rett

Etter skattebetalingslova § 47 nr. 1 skal skatteoppkrevjaren føre kontroll med at arbeidsgivarar og andre i kommunen som etter skattebetalingslova har plikt til å gjennomføre trekk, sende meldingar og gjennomføre forskotstrekk og pålagt trekk, gjer dette i samsvar med gjeldande forskrifter og dei pålegga som er gitt. Skatteoppkrevjaren, eller den som har fullmakt frå skatteoppkrevjaren, kan gjennomføre bokettersyn hos den som pliktar å gjennomføre trekk, og kan i denne samanhengen krevje framlagt skattekort, trekkpålegg og andre dokument som har noko å seie for kontrollen. Også skattefuten, og den som har fullmakt frå skattefuten eller frå kommunerevisjonen eller Riksrevisjonen, kan gjennomføre slike ettersyn og krevje framlagt dokument som nemnde ovanfor.

Etter § 6 i forskrift 2. desember 1997 nr. 1385 om beregning og oppgjør mv. av arbeidsgivaravgift til folketrygden kan skatteoppkrevjaren eller likningssjefen, eventuelt den som har fullmakt frå ein av desse, når som helst krevje framlagt rekneskapen til arbeidsgivaren med vedlegg, lønningslister, noteringar, kontraktar, korrespondanse eller andre dokument av tyding for kontrollen av arbeidsgivaravgifta. Også skattefuten eller fylkesskattesjefen, og den som har fullmakt frå skattefuten, fylkesskattesjefen eller kommunerevisjonen, kan gjennomføre bokettersyn og andre kontrollundersøkingar og krevje framlagt materiale og dokument som nemnd. Arbeidsgivaren pliktar på oppmoding å gi fullstendige opplysningar om forhold som kontrollorgana finn er av tyding for kontrollen av arbeidsgivaravgifta.

Skattebetalingslova § 47 og forskrifta av 2. desember 1997 nr. 1385 gir ikkje heimel til å innhente kontrollopplysningar frå tredjemann. Likningsstyresmaktene har heimel til å innhente kontrollopplysningar frå ulike tredjepersonar i medhald av likningslova kapittel 6. Denne retten er eit viktig ledd i det kontrollarbeidet likningsstyresmaktene utfører, og er avgjerande for å kunne gjennomføre effektive kontrollar og korrekte likningar. På tilsvarande vis er avgiftsstyresmaktene gitt heimel til å innhente kontrolloppgåver i meirverdiavgiftslova kapittel XII. Skatteoppkrevjarane har ikkje det same høvet til sjølve å innhente kontrollopplysningar frå tredjepersonar i samband med arbeidsgivarkontrollen. Behovet for slike opplysningar er på den anna side stort, og skatteoppkrevjarane har allereie i dag i bestemte situasjonar høve til å få denne typen opplysningar utlevert. Dette er tilfellet når likningsstyresmaktene har innhenta slike opplysningar i samband med sine kontrollar og skatteoppkrevjaren ber om å få opplysningane utleverte etter likningslova § 3-13 nr. 2 bokstav a. I samsvar med likningslova § 3-13 nr. 2 bokstav a kan likningsstyresmaktene gi opplysningar underlagde teieplikt vidare til offentleg styresmakt som kan ha bruk for dei i arbeidet med innkrevjing av skatt, toll, avgift mv.

Det er særleg kontrollopplysningar frå bankar med vidare, innhenta med heimel i likningslova § 6-4, skatteoppkrevjarar har bede om å få utlevert etter likningslova § 3-13 nr. 2 bokstav a. Finansdepartementet har sidan hausten 1999 hatt ein dialog med Sivilombodsmannen om korleis likningslova § 6-4, jf. meirverdiavgiftslova § 48, er å forstå. I brev til departementet av 2. oktober 2000 uttalte Sivilombodsmannen at likningslova § 6-4 nr. 2 reiser kompliserte avgrensingsspørsmål, og at det derfor ville vere tenleg med ei nærmare avklaring av rettstilstanden i lov eller forskrift. Finansdepartementet sende den 9. juli 2003 på høyring eit forslag om enkelte endringar i likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48. Høyringsfristen gjekk ut i oktober s.å., og departementet fremjar i denne proposisjonen dei nemnde forslaga om lovendringar for Stortinget, sjå nærmare om dette under kapittel 3. Endringane i likningslova og meirverdiavgiftslova har tyding for forslaget om nye reglar i skattebetalingslova om innhenting av kontrollopplysningar frå tredjepersonar. Det har derfor vore nødvendig å vente med å fremje forslag til nye reglar i skattebetalingslova om innhenting av kontrollopplysningar frå tredjepersonar, slik at saka kunne fremjast samtidig med forslag til endringar i likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48.

4.4 Forslaget i høyringsnotatet

Finansdepartementet sende den 31. juli 2000 ut eit høyringsbrev med forslag til endringar i skattebetalingslova til 30 høyringsinstansar. Høyringsfristen blei sett til 1. november 2001. Den 15. august 2000 blei høyringsbrevet sendt ut til ytterlegare fire høyringsinstansar.

I høyringsnotatet blei det føreslått at skatteoppkrevjarar med vidare skulle få ein rett til å innhente kontrollopplysningar frå ulike tredjepersonar, i hovudsak bankar og andre næringsdrivande. Fordi det ved innhenting av kontrollopplysningar frå ulike tredjepersonar kan vere ein fare for at kontrollørane går utanfor området for arbeidsgivarkontrollen, blei det i lovforslaget i høyringsbrevet lagt inn eit uttrykkjeleg krav om at opplysningar frå tredjepersonar berre skulle kunne innhentast i tilfelle der skatteoppkrevjaren finn det nødvendig for å kunne utføre kontrollen etter skattebetalingslova § 47. Vidare blei heimelen til å kunne innhente kontrollopplysningar frå tredjepersonar avgrensa til å gjelde namngitte arbeidsgivarar eller andre namngitte personar. Det blei føreslått at skatteoppkrevjarar, skattefutar, kommunerevisjonane eller Riksrevisjonen skulle ha rett til å innhente dei aktuelle opplysningane.

Den rolla finansinstitusjonar - inkludert bankar - speler som kapitalforvaltarar, långivarar og betalingsformidlarar, gjer dei til særleg viktige kjelder for opplysningar som trengst i arbeidet med arbeidsgivarkontrollen. I forslaget sett fram i høyringsnotatet blei omgrepa «finansinstitusjoner», jf. finansieringsverksemdslova § 1-3, og «lignende institusjoner», jf. finansavtalelova § 1, nytta i staden for den gjeldande terminologien i likningslova § 6-4 nr. 2 og meirverdiavgiftslova § 48 første ledd. Tanken med dette var å gjere lovverket meir robust overfor framtidige endringar i finansnæringa. I forslaget blei det føreslått at det berre skulle vere bankar som skulle ha ei plikt til å opplyse om skattetrekkontoen til ein namngitt arbeidsgivar eller om eventuell bankgaranti etter skattebetalingslova § 11 nr. 4. Grunnen til dette er at det følgjer av skattebetalingslova at skattetrekk skal vere sette inn på bankkonto.Det blei i forslaget slått fast at det ved innhenting av informasjon om konti i finansinstitusjonar, inkludert bankar, også skal vere ei plikt til å gi nærmare opplysningar om transaksjonane på dei ulike kontiane, til dømes tidspunkt for transaksjonane, beløp og kven som er partar i transaksjonane.

Vidare blei det i høyringsnotatet føreslått ein regel om at alle som utfører eller har utført arbeid eller oppdrag for ein arbeidsgivar, har ei plikt til å gi opplysningar om tenesteforholdet eller oppdrag knytte til arbeidsgivaren. Det blei også føreslått ein regel om at næringsdrivande har ei plikt til å gi opplysningar om alle økonomiske mellomvære som vedkomande har eller har hatt med arbeidsgivaren når opplysningane refererer seg til begge partane si verksemd.

Opplysningsplikta for tredjepersonar er føreslått gjort gjeldande utan hinder av ei eventuell teieplikt. I forslaget er det gitt reglar om retten til å klage over eit pålegg dersom den pålegget gjeld meiner at ein ikkje har plikt eller lovleg rett til å etterkome pålegget. Skattefuten vil etter forslaget vere overordna klageorgan for skatteoppkrevjaren, medan Skattedirektoratet vil vere overordna klageorgan for skattefuten og kommunerevisjonen. For pålegg frå Riksrevisjonen har ein etter forslaget ingen klagerett. For dei tilfella der plikta til å gi opplysningar eller tilgang til kontrollundersøking ikkje blir etterlevd, er det i høyringsnotatet føreslått ein rett for Skattedirektoratet og skattefuten til å påleggje tvangsmulkt.

4.5 Generelle utsegner i høyringa

Fleirtalet av høyringsinstansane er generelt positive til forslaget frå Finansdepartementet. Fleire av høyringsinstansane har forslag til presiseringar og endringar i lovutkastet, noko departementet gjer nærmare greie for under punkt 4.6.

Finansnæringens Hovedorganisasjon og Sparebankforeningen, Riksrevisjonen, Landslaget for Regnskapskonsulenter, Skattebetalerforeningen, Fylkesskattesjefenes forening, Skattefogdenes Landsforening, Likningsutvalet, Oslo Politidistrikt, Toll- og avgiftsdirektoratet og Handels- og servicenæringens Hovedorganisasjon har ingen prinsipielle innvendingar mot forslaget, men har merknader knytte til presiseringar av reglane. Heller ikkje Nærings- og handelsdepartementet og Datatilsynet har prinsipielle innvendingar mot forslaget. Den norske Revisorforening uttaler at forslaga ikkje rører ved den valde revisoren, og at det etter deira syn er unødvendig å ha ein særskild heimel for informasjon frå revisor. Justisdepartementet uttaler på si side at dei støttar forslaget, men at dei har nokre merknader. Kommunenes Sentralforbund og Forbundet for kommunal økonomiforvaltning og innkreving sluttar seg i hovudsak til dei endringane som er føreslått.

Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening har ingen generelle innvendingar mot forslaget, utover at dei uttrykkjer uro over § 47a nr. 3 i forslaget, der næringsdrivande på nærmare vilkår pliktar å gi opplysningar. Dette fordi forslaget vil krevje store ressursar, samtidig som den samfunnsøkonomiske nytta av forslaget etter deira oppfatning vil vere avgrensa. Heller ikkje Norske Kommunale Regnskapskontrollørers Forbund har generelle innvendingar mot forslaget, men føreslår derimot ei ytterlegare utviding av forslaget.

Skattedirektoratet sluttar seg til forslaget. I tillegg til ein del merknader som gjeld presiseringar av reglane, føreslår direktoratet at det blir lovfesta ein generell regel i skattebetalingslova om teieplikt for nærmare oppgitte personar relaterte til skatteoppkrevjarkontoret. Departementet går ikkje nærmare inn på dette forslaget i denne omgang.

Berre Bedriftsforbundet og Næringslivets Hovedorganisasjon (NHO) er direkte negative til forslaget slik det er sett fram. NHO har forståing for behovet for å effektivisere utnyttinga av eksisterande kontrollressursar, men går imot forslaget i den forma det er fremja i høyringsnotatet.

Arbeids- og administrasjonsdepartementet, Kommunal- og regionaldepartementet, Fiskeridepartementet, Akademikerne og Aetat Arbeidsdirektoratet har ingen merknader til forslaget.

4.6 Merknader frå høyringsinstansane og vurderingar og forslag frå departementet si side

4.6.1 Opplysningsplikta i § 47a

Høyringsinstansane har noko ulike merknader til forslaget til ny § 47a.

Skattedirektoratet har i si fråsegn konkrete forslag til presiseringar og uttaler mellom anna:

«Skattedirektoratet er av den oppfatning at «nødvendig» i forslagets § 47a nr. 1 første punktum derfor også bør forstås slik at skatteoppkreveren primært skal forholde seg til arbeidsgiveren for innhenting av opplysninger. Kun i de tilfeller hvor arbeidsgiver ikke kan eller vil gi de ønskede opplysninger, skal skatteoppkreveren pålegge tredjeperson å gi disse opplysningene. Denne forståelsen av begrepet «nødvendig» samsvarer med de ovennevnte regler om arbeidsgivers plikter og gjør samtidig belastningen på tredjeperson så liten som mulig.»

Vidare peikar fleire av høyringsinstansane på den meirbelastninga og dei kostnadene ei opplysningsplikt vil påføre tredjemann. Fleire føreslår på bakgrunn av dette at det bør leggjast til rette for samarbeidsrutinar for gjenbruk av opplysningar mellom dei ulike kontrolletatane som høyrer inn under skatte- og avgiftsstyresmaktene.

Departementetser at ein måte å minske belastninga for tredjemann på, vil vere å stille opp eit vilkår om at skatteoppkrevjaren først må freiste å innhente opplysningar hos arbeidsgivaren, eventuelt hos andre kontrolletatar som høyrer inn under skatte- og avgiftsstyresmaktene, dersom desse har innhenta opplysningane på eit tidlegare tidspunkt. Ved å leggje ein slik føresetnad inn i regelen vil ein på den andre sida samtidig avskjere høvet til på ein enkel måte å kunne kontrollere om dei opplysningane arbeidsgivaren har gitt, er korrekte. På noverande tidspunkt er det ikkje ønskjeleg å ta inn eit slikt absolutt vilkår i forslaget til ein heimel for skatteoppkrevjarar med vidare til å kunne innhente opplysningar frå tredjepersonar. Departementet meiner likevel at det vil vere ein god måte å gå fram på om ein som hovudregel først freistar å innhente dei aktuelle opplysningane hos arbeidsgivaren, før ein rettar ein førespurnad til tredjemann. Departementet vil framheve at det no må leggjast stor vekt på å utarbeide gode samarbeidsrutinar innanfor skatte- og avgiftsstyresmaktene, slik at dei same opplysningane ikkje blir innhenta fleire gonger. Også ved utforminga av nye system for innhenting og utveksling av opplysningar innanfor skatteetaten må Skattedirektoratet sikre at det blir teke omsyn til at dei same opplysningane berre skal innhentast ein gong.

Hovudsiktemålet med forslaget om å gi skatteoppkrevjaren ein rett til å vende seg til ein tredjeperson for å innhente kontrollopplysningar i samband med arbeidsgivarkontrollen, er å få ein meir effektiv arbeidsgivarkontroll. Ein effektiv arbeidsgivarkontroll vil kunne medverke til å hindre store unndragingar på området. Opplysningar frå tredjemann vil heilt klart kunne gi arbeidsgivarkontrollen eit breiare omfang, og vil også føre til ein betre kvalitet på kontrollen enn tidlegare. I høyringsbrevet gav departementet uttrykk for at ein fare ved å gi ein slik heimel til skatteoppkrevjarane kan vere at kontrollørane går utanfor området for arbeidsgivarkontrollen. I forslaget som blei sendt på høyring, blei det derfor uttrykkjeleg lagt inn eit vilkår i lovteksten om at opplysningar frå tredjemann berre kan innhentast i tilfelle der skatteoppkrevjaren «finner det nødvendig» ved utføringa av kontrollen etter skattebetalingslova § 47 (arbeidsgivarkontrollen).

Ingen av høyringsinstansane hadde merknader til vilkåret i seg sjølv. Departementet har etter ei nærmare vurdering kome til at ein vil oppnå det same resultatet dersom vilkåret blir teke ut av regelen. Samtidig vil ein oppnå at regelen får same utforming som tilsvarande regel i likningslova, jf. § 6-4 ny nr. 3. Slik § 47a nr. 1 er utforma i høyringsbrevet, kan det reisast spørsmål ved om det her skal vere ei ekstra avgrensing utover det som følgjer av «plikter», noko som ikkje har vore intensjonen. Med ein ordlyd som føreslått i høyringsbrevet, ville regelen i § 47a skilje seg frå likningslova § 6-4 nr. 2 (ny nr. 3), utan at tanken var å skape nokon realitetsskilnad mellom reglane på dette punktet. Departementet føreslår å omformulere regelen og at han blir gitt denne ordlyden: «Ved utførelsen av arbeidsgiverkontrollen etter § 47 plikter banker etter krav fra skatteoppkreveren å gi opplysninger om ...». Det vil også no eksplisitt gå fram av regelen for kva formål opplysningane kan innhentast, nemleg arbeidsgivarkontrollen.

Som det går fram av det som er nemnt ovanfor, meiner Skattedirektoratet at «finner nødvendig» også bør forståast slik at skatteoppkrevjaren primært skal vende seg til arbeidsgivaren for å innhente denne typen opplysningar. Berre når arbeidsgivaren verken kan eller vil gi opplysningane, bør det vere mogleg å vende seg til tredjemann. Belastninga på tredjemann vil såleis etter deira oppfatning bli minimal. Ei slik forståing av vilkåret var ikkje den opphavlege intensjonen frå departementet si side. Når departementet no føreslår å fjerne vilkåret heilt, vil det heller ikkje vere mogleg å leggje ei slik avgrensing inn i regelen gjennom vilkåret.

Norske Kommunale Regnskapskontrollørers Forbund gir uttrykk for at det bør vere heimel til å innhente opplysningar på breitt grunnlag.

Departementet vil ikkje gå inn for eit slik forslag. Før ein eventuelt føreslår å innføre ein slik generell heimel til å innhente opplysningar, vil det vere nødvendig å kartleggje behovet for dette nærmare. Ein rett for skatteoppkrevjaren til å innhente opplysningar på generelt grunnlag vil i tillegg krevje ei anna og breiare vurdering av spørsmål som dreier seg om rettstryggleik og personvern.

I forslagets § 47a nr. 1 andre punktum er omgrepa «finansinstitusjoner og lignende institusjoner», føreslått brukt. Dette er føreslått for at omgrepa skal kunne bli tolka i takt med tida, utan at dette må skje ved lovendring. Ingen av høyringsinstansane har hatt merknader til at denne omgrepsbruken er nytta. Finansinstitusjonars rolle som kapitalforvaltarar, långivarar og betalingsformidlarar gjer dei til svært viktige opplysningskjelder ved utføringa av arbeidsgivarkontrollen. Omgrepa «finansinstitusjoner og lignende institusjoner» er overordna omgrep som dekkjer ein rekke undergrupper av institusjonar. Departementet er etter ei nærare vurdering kome til at det vil vere føremålstenleg å i størst mogleg grad nytte den inndeling som er vanleg på bank-, finans- og verdipapirområdet. I tillegg ønskjer departementet, der det ikkje er grunnlag for ulik terminologi, å nytte dei same omgrepa som likningslova § 6-4, som også har reglar om innhenting av opplysningar frå tredjemann. Departementet føreslår såleis at ny § 47a nr. 1 andre punktum får følgjande ordlyd: «På same vilkår har

  1. finansinstitusjoner (jf. lov av 10. juni 1988 nr. 40 om finansieringsvirksomhet § 1-3) og andre som driver utlånsvirksomhet eller låneformidling som næring,

  2. verdipapirforetak (jf. lov av 19. juni 1997 nr. 79 om verdipapirhandel § 1-4) og andre som har penger til forvaltning og

  3. pensjonskasser

plikt til å gi opplysninger om innskudds- og gjeldskonti som navngitt person, bo, selskap eller innretning har eller disponerer i vedkommende institusjon.» Ein slik omformulering vil ikkje innebere materielle endringar i forhold til forslaget i høyringsnotatet, men berre ei teknisk redigering i forhold til gjeldande terminologi på bank-, finans- og verdipapirområdet. Ein vil vidare oppnå at tilsvarande reglar utformast likt på skatte- og avgiftsområdet, jf. her likningslova § 6-4. For ei nærmare framstilling av dei ulike omgrepa i forslaget til ny § 47a nr. 1 sjå punkt 3.4.5 i denne proposisjonen om endringar i likningslova § 6-4, jf. meirverdiavgiftslova § 48.

For så vidt gjeld ny § 47a nr. 1 første punktum er pliktsubjektet der «banker». Bakgrunnen for dette er at det i skattebetalingslova § 11 nr. 4 er eit krav om at forskottstrekk blir satt inn på særskilt bankkonto (skattetrekkonto).

Skattedirektoratet gir i samband med forslaget til ny § 47a nr. 1 andre punktum uttrykk for at ein ser det som meir passande å nytte omgrepet «innskudds- og gjeldskonti» i fleirtalsform, i staden for i eintalsform slik det er lagt opp til i høyringsforslaget. Årsaka er at dette dreier seg om to ulike kontotypar.

Departementet deler denne oppfatninga. Ei slik endring vil også føre til at lovteksten vil vere i samsvar med omgrepsbruken i likningslova § 6-4 nr. 2 (ny nr. 3) og i meirverdiavgiftslova § 48 første ledd.

Vidare uttaler Skattedirektoratet i si høyringsfråsegn:

«I lovforslagets § 47a nr. 1 tredje punktum presiseres innholdet i opplysningsplikten til også å omfatte underbilag og opplysninger om transaksjoner, herunder hvem som er parter i transaksjonene. Direktoratet er imidlertid av den oppfatning at bruken av ordet «også» kan forstås dithen at tredje punktum inneholder tilleggsopplysninger som i utgangspunktet ikke omfattes av opplysningsplikten. Dette er etter direktoratets mening uheldig, sett i lys av den diskusjonen som er oppstått rundt rekkevidden av ligningsloven § 6-4 nr. 2 andre punktum.

Det vises i den forbindelse til brev av 2. juli 1999 fra Sivilombudsmannen til Skattedirektoratet. I brevet gir Sivilombudsmannen sitt syn på anvendelsen av ligningsloven § 6-4 nr. 2. Resultatet av Sivilombudsmannens uttalelse har blant annet vært at bankene nå stryker over vesentlige deler av bankutskriftene før disse oversendes skattemyndighetene ved kontroll av kontoeiers ligning. Videre nekter bankene ofte å gi ut underbilag til transaksjoner som fremkommer av bankutskriftene, noe som gjør at ligningsmyndighetene får liten eller ingen nytte av dem i kontrollsammenheng. Det vises også til brev av 5. april 2000 fra Finansdepartementet til Sivilombudsmannen, hvor departementet gjør rede for hvordan rettstilstanden etter ligningsloven § 6-4 nr. 2 bør oppfattes.

Direktoratet foreslår derfor at ordet «også» fjernes fra denne bestemmelsen.»

Også Finansnæringens Hovedorganisasjonog Sparebankforeningen tek opp forholdet til likningslova § 6-4. Sparebankforeningen saknar ei drøfting av kvifor den heimelen skatteoppkrevjaren har til å innhente informasjon, skal vere vidare enn den heimelen likningsstyresmaktene har etter § 6-4. Fylkesskattesjefenes Forening tek også opp forholdet til likningslova § 6-4 nr. 2 i si høyringsfråsegn. Det same gjer Likningsutvalet.

Departementet vil nemne at ei slik tolking som direktoratet her gir uttrykk for, ikkje er tiltenkt frå departementet si side. Tredje punktum i forslaget til § 47a nr. 1 skal vere ei nærmare presisering av kva som ligg i § 47a nr. 1 første og andre punktum. Departementet føreslår derfor at «også» blir fjerna frå ordlyden til ny § 47a nr. 1 tredje punktum.

Forslaget til ny § 47a nr. 1 i skattebetalingslova svarer til den noverande likningslova § 6-4 nr. 2 (ny nr. 3). Sivilombodsmannen har, som nemnt innleiingsvis i punkt 4.3, i dei seinare åra gitt uttrykk for at likningslova § 6-4 nr. 2 er blitt praktisert vidare enn det som etter hans meining er den korrekte forståinga av regelen. Departementet føreslår på bakgrunn av dette også å endre likningslova, sjå kapittel 3, slik at det klart går fram kva slags opplysningar det er mogleg å innhente etter denne regelen. Heimelen til skatteoppkrevjaren vil etter dette ikkje vere vidare enn den heimelen likningsstyresmaktene har etter likningslova § 6-4, jf. meirverdiavgiftslova § 48.

I forslaget til ny § 47a nr. 1 tredje punktum er det i høyringsbrevet frå departementet føreslått denne ordlyden: «Ved innhenting av informasjon etter første ...». I § 47a nr. 1 første punktum er omgrepet «opplysninger» nytta på den informasjonen skatteoppkrevjaren kan påleggje tredjemann å gi. Også elles i § 47a, § 47b og § 47c er «opplysninger» nytta der det blir referert til informasjon som tredjemann pliktar å gi etter § 47a. Departementet kan ikkje sjå at det i forslaget til § 47a nr. 1 tredje punktum er meint noko anna enn det som er meint elles i reglane der omgrepet «opplysninger» er nytta. For å få ein konsekvent og einsarta omgrepsbruk i lovteksten føreslår departementet at «informasjon» blir erstatta med «opplysninger» i forslaget til § 47a nr. 1 tredje punktum.

Forbundet for kommunal økonomiforvaltning og skatteinnkreving peikar i si høyringsfråsegn på dette:

«Det foreslås bl.a. at skattefogden og kommunerevisjonen gis tilsvarende opplysningsadgang - hvilket begrunnes ut i fra ivaretagelse av statens interesser. For skattefogdens vedkommende antas behovet for dette kun å måtte være ut fra innfordringshensyn, hvilket ikke lovforslaget er ment å hjemle. Behovet for å gi disse etater opplysningsadgang ut fra kontrollhensyn synes derfor ikke å være til stede, idet de ikke er utførende aktører når det gjelder kontroll hos arbeidsgiverne i dag.»

Departementet vil i denne samanhengen nemne at skattefuten er fagleg overordna organ for skatteoppkrevjarane, medan det er den einskilde kommune som har det administrative ansvaret for skatteoppkrevjaren. Av skattebetalingslova § 47 går det mellom anna fram at både skatteoppkrevjaren og skattefuten, og dei desse gir fullmakt, har høve til å gjennomføre ettersyn i samband med arbeidsgivarkontrollen. I tilfelle der ein kommune ikkje løyver tilstrekkeleg med midlar til at det kan gjennomførast ein forsvarleg arbeidsgivarkontroll, vil det etter departementet si oppfatning kunne vere behov for at skattefuten sjølv utfører kontrollen. Med eit slikt utgangspunkt vil det også vere tenleg at skattefuten på lik linje med skatteoppkrevjaren får heimel til å innhente opplysningar frå tredjemann.

Når det gjeld kommunerevisjonen, så har også dei heimel i skattebetalingslova § 47 til å gjennomføre arbeidsgivarkontroll. Som nemnt ovanfor føreslo departementet i høyringsbrevet at også kommunerevisjonen skal få ein rett til å innhente opplysningar frå tredjemann. Etter ei nærmare vurdering av dette har departementet kome til at det ikkje ligg føre noko reelt praktisk behov for kommunerevisjonen til å innhente denne typen opplysningar. For det første er det i dag sjeldan at kommunerevisjonen gjennomfører arbeidsgivarkontrollar. Vidare vil vi i denne samanhengen peike på det forholdet at det er kommunerevisjonen som skal kontrollere at skatteoppkrevjaren, også i samband med arbeidsgivarkontrollen, har følgt det gjeldande regelverket i arbeidet sitt. Sett på bakgrunn av dette kan det vere lite heldig at kommunerevisjonen først står for den praktiske gjennomføringa av arbeidsgivarkontrollen, for så i ettertid å vere den som går god for at kontrollen er korrekt utført. Departementet føreslår på bakgrunn av dette at «kommunerevisjonen» blir stroke frå forslaget til ny § 47a nr. 4.

Riksrevisjonenuttaler dette om forslaget om å gi Riksrevisjonen heimel til å innhente denne typen opplysningar:

«Lovutkastet, ny § 47a nr. 4:

I lovutkastet foreslås at også Riksrevisjonen skal kunne innhente kontrollopplysninger fra tredjepersoner. Vi kan vanskelig se at Riksrevisjonen har behov for slik utvidet rett for sitt revisjonsarbeid. Riksrevisjonen foreslås derfor strøket i setningen.

Lovutkastet, ny § 47b nr. 4:

Siste setningen foreslås strøket som uaktuell, jf. merknaden til § 47a nr. 4.»

Departementet legg Riksrevisjonen sitt syn til grunn og føreslår å endre dei nemnde reglane i samsvar med merknadene frå Riksrevisjonen.

Toll- og avgiftsdirektoratet peikar på at den nye rekneskapslova ikkje nyttar omgrepet bokføring, mellom anna fordi det er blitt mindre vanleg å føre rekneskap i bøker. Dei skriv såleis:

«Av den grunn foreslår vi at begrepet «bokettersyn» i skattebetalingsloven byttes ut med en mer moderne ordlyd, som for eksempel «regnskapskontroll» eller «virksomhetskontroll».»

Departementet viser til at reglar om registrering, dokumentasjon og oppbevaring av rekneskapsmateriale er gitt i lov av 17. juni 1998 nr. 56 om årsregnskap (rekneskapslova 1998) kapittel 2 og forskrift 6. mai 1999 nr. 544 (rekneskapsforskrifta). I reglane er ikkje bokføringsomgrepet nytta. Det blei reist ein god del kritikk mot kapittel 2 i rekneskapslova 1998, og som ei følgje av kritikken føreslo departementet i Ot.prp. nr. 13 (2000-2001) visse endringar i bokføringsreglane, og dessutan ei forlenging av overgangsordninga til 1. januar 2002. Fleirtalet i finanskomiteen slutta seg ikkje til forslaget frå departementet, og Stortinget bad Regjeringa setje ned eit offentleg utval som skulle utarbeide forslag til nye forbetra og enklare reglar for registrering og dokumentasjon av rekneskapsopplysningar (bokføringsutvalet). Bokføringsutvalet gav 31. oktober 2002 ei samrøystes innstilling med framlegg til ny lov og forskrift om bokføring. Utvalet føreslår å gjeninnføre omgrepet «bokføring», jf. NOU 2002:20 punkt 5.3.4. Utvalet viser mellom anna til at det har vore problem knytte til omgrepsbruken i rekneskapslova av 1998, at bokføringsomgrepet er godt innarbeidd, og dessutan at omgrepet bokføring blir nytta i Danmark og Sverige. Departementet vil på bakgrunn av dette gå inn for å behalde «bokettersyn» i forslaget til ny § 47a nr. 4.

Fleire av høyringsinstansane har synspunkt på forholdet mellom den føreslåtte opplysningsplikta og eventuell lovpålagd teieplikt. Mellom anna gjeld det den generelle forrangen opplysningsplikta er føreslått gitt i høyringsbrevet.

Justisdepartementetuttaler mellom anna:

«Justisdepartementet er av den oppfatning at de foreslåtte lovendringer vil kunne medvirke til en mer effektiv bekjempelse av økonomisk kriminalitet. Samtidig vil den bedrede tilgangen på opplysninger om faktiske forhold og muligheten for hurtigere saksbehandling etter vårt skjønn ytterligere styrke den enkeltes rettssikkerhet.

(...)

Den beskrivelse og vurdering av taushetspliktsbestemmelsenes rekkevidde som fremkommer i høringsbrevet under punkt 5.2, kan Justisdepartementet slutte seg til.»

Skattedirektoratet uttaler:

«Det fremgår av punkt 5.2 i Deres høringsnotat at opplysningsplikten skal gå foran lovbestemt taushetsplikt og taushetspliktsbestemmelser gitt i forskrift eller instruks. I Deres forslag til lovtekst er dette ikke presisert. Skattedirektoratet mener det er hensiktsmessig å presisere forståelsen av begrepet i lovteksten og foreslår følgende ordlyd i nr. 5 første punktum:

«Opplysningsplikten etter denne bestemmelsen gjelder uten hinder av taushetsplikt pålagt ved bestemmelse i annen lov, forskrift eller instruks av hensyn til private interesser.»»

NHO og Sparebankforeningen trekkjer i sine høyringsfråsegner fram advokatar som ei yrkesgruppe som deira medlemmer ofte nyttar som rådgivarar. I tilknyting til dette går organisasjonane inn på den strenge, straffesanksjonerte teieplikta som advokatar har, og peikar på dei problema som ein generell forrangsregel etter deira oppfatning vil skape for mellom anna advokatar.

Den norske Revisorforening meiner at dei behova skatteoppkrevjaren har i forhold til revisorar, er dekte av dei pliktene som blir lagde på revisorar etter revisorlova. Til slutt i høyringsfråsegna uttaler foreininga:

«For ordens skyld påpeker vi for øvrig at siden opplysningsplikten på denne måte er regulert i revisorloven, antar vi at taushetsplikten må gjelde for revisor utenom den ramme som opplysningsplikten angir.»

Elles føreslår Toll- og avgiftsdirektoratet at § 47a nr. 5 i forslaget, som seier at opplysningsplikta skal gå føre eventuelle reglar om teieplikt, blir innarbeidd i skattebetalingslova § 47 nr. 2.

Riksadvokatenhar ingen innvendingar mot at det blir gitt dei same heimlane i skattebetalingslova som i likningslova, men saknar ei breiare og betre grunngiving for kvifor opplysningsplikta skal oppfyllast utan hinder av ei eventuell teieplikt. Fleire av høyringsinstansane har merknader til at det i forslaget generelt er slått fast at opplysningsplikta skal gå føre teieplikta.

Departementet er klar over at forslaget om å innføre ein heimel for skatteoppkrevjarane til å innhente opplysningar frå tredjepersonar til bruk i arbeidsgivarkontrollen har prinsipielle sider. Dei tredjepersonane som det kan vere aktuelt å innhente kontrollopplysningar frå, vil som eit utgangspunkt ikkje sjølve ha noko interesse av å gi opplysningane til skatteoppkrevjaren, samtidig som dei ofte vil ha teieplikt når det gjeld slike opplysningar, med mindre det er bestemt noko anna. Det kan vere ulike lovgrunnlag og omsyn som taler for at det skal vere teieplikt. Når det skal avgjerast om det skal innførast ei lovbestemt opplysningsplikt, må det derfor skje ei nærmare vurdering av forholdet mellom dei to typane av reglar.

Omsyna som grunngir teieplikt varierer, alt etter om opplysningane er av personleg, økonomisk eller forretningsmessig karakter. Dei opplysningane tredjemann kan ha om ein arbeidsgivar, vil i utgangspunktet ha økonomisk karakter. Dersom arbeidsgivaren ikkje er eit føretak, kan det også tenkjast at opplysningane seier noko om den privatøkonomiske situasjonen til arbeidsgivaren, og dermed vil opplysningane også ha personleg karakter. Dess meir sensitiv karakter dei aktuelle opplysningane må seiast å ha, dess tyngre bør dei argumenta vere som taler for at det skal gjerast unntak frå teieplikta.

Ein viktig føresetnad for reglane om teieplikt er at det ikkje blir gjort for mange unntak. Viktige omsyn til rettstryggleiken og personvernet som er tillagde vekt ved innføringa av ein regel om teieplikt, får mindre vekt dess fleire unntak som blir innførte. I ytste konsekvens vil det skje ei total utholing av reglane om teieplikt. I vurderinga av om det skal etablerast reglar som pålegg tredjepersonar opplysningsplikt om informasjon som er underlagd teieplikt, er det derfor viktig å leggje vekt på dei omsyna til rettstryggleiken og personvernet som ligg bak reglane om teieplikt. For dei tilfella der det blir gjort unntak, er det også viktig at dei unntaka som blir gjorde, ikkje blir vidare enn det som er strengt nødvendig.

Når omsynet til personvern kjem i strid med viktige samfunnsomsyn, må det gjerast ei avveging av dei motstridande omsyna. Det må da drøftast om det ut frå omsyn til rettstryggleiken og personvernet er forsvarleg å påleggje tredjemann ei plikt til å gi ein skatteoppkrevjar opplysningar underlagde teieplikt som vedkomande har bruk for i utøvinga av arbeidsgivarkontrollen. Eit viktig moment i denne samanhengen er at opplysningane som det på nærmare bestemte vilkår er tale om å påleggje tredjemann ei plikt til å gi, er informasjon som arbeidsgivaren sjølv har ei lovbestemt plikt til å gi. Det vil altså aldri vere tale om å overføre andre opplysningar enn dei arbeidsgivaren sjølv har ei plikt til å gi.

Slik departementet ser det, ligg det føre eit særleg behov for å kunne innhente denne typen opplysningar. Som nemnt i punkt 4.2, er potensialet for økonomisk motiverte unndragingar minst like stort på dette området som på skatte- og avgiftsområdet elles. Økonomisk kriminalitet er ei form for kriminalitet som fører til ei urettmessig omfordeling av ressursar, og som går ut over den lovlydige delen av befolkninga. I den grad det offentlege blir ramma av økonomisk kriminalitet, vil det kunne innebere ei auka belastning for resten av befolkninga. Fordi økonomisk kriminalitet fører til ei skeiv fordeling av goda, har samfunnet lenge sett store ressursar inn på å avdekkje denne typen kriminalitet. Eitt av verkemidla i denne samanhengen vil vere å opne for at opplysningar som elles er underlagde teieplikt, kan utleverast til offentlege kontrollorgan i kontrollsamanheng. Departementet meiner at dette omsynet må tilleggjast stor vekt i samband med det forslaget som no blir lagt fram.

Det som taler mot å påleggje tredjemann ei opplysningsplikt i denne typen saker, er først og fremst omsynet til tillitsforholdet mellom tredjemann og dei aktuelle arbeidsgivarane. Den einskilde bør kunne vere trygg på at opplysningar som ein leverer ut til eitt formål, ikkje blir nytta i andre samanhengar. I utgangspunktet vil ikkje dei opplysningane som det er aktuelt å overføre frå tredjemann til skatteoppkrevjaren i desse tilfella, vere av særleg sensitiv karakter. Reint unntaksvis kan opplysningane likevel tenkjast å ha ein slik karakter. Uavhengig av om opplysningane har eit element av sensitiv karakter, vil det likevel liggje føre ei plikt til å overlevere dei til offentleg styresmakt når dette følgjer av skattebetalingslova, likningslova eller folketrygdlova med tilhøyrande forskrifter. Departementet kan derfor ikkje sjå at dette momentet bør tilleggjast avgjerande vekt.

Departementet har etter ei totalvurdering kome fram til at tungtvegande samfunnsomsyn taler for at det bør innførast ei opplysningsplikt i samsvar med konklusjonane elles i dette punktet.

Når det gjeld bankar, finansinstitusjonar og liknande institusjonar, vil departementet peike på at deira teieplikt er regulert i ei rad lover. Dei tredjepersonane det i størst grad vil vere aktuelt å innhente opplysningar frå, har ei teieplikt som i hovudsak vik for lovbestemt opplysningsplikt, jf. til dømes sparebanklova § 21, forretningsbanklova § 18, forsikringsverksemdslova § 1-3 og finansieringsverksemdslova § 3-14. Desse lovreglane gir klart uttrykk for at teieplikta må vike der det ligg føre ei lovpålagd plikt til å gi opplysningar. Situasjonen her vil såleis vere den at når lovgivaren har vurdert at det er behov for å påleggje bankar osv. ei opplysningsplikt på eit nærmare avgrensa område, slik det til dømes er gjort i samband med likningskontrollen, jf. likningslova § 6-4, så vil opplysningsplikta gå føre dei aktuelle reglane om teieplikt. Når det gjeld behovet for ei opplysningsplikt for tredjepersonar i samband med arbeidsgivarkontrollen, viser departementet til dei meir generelle vurderingane som er gjorde ovanfor. I dei tilfella der ein aktuell regel om teieplikt ikkje uttrykkjeleg gjer unntak for lovpålagd opplysningsplikt, vil det vere behov for ei nærmare tolking av dei to reglane for å finne ut kva for ein av dei som skal gå føre den andre. Departementet vil ikkje gå nærmare inn på konkrete tolkingar her. I samband med ei eventuell slik tolking er det viktig å leggje vekt på at dei opplysningane det er tale om å påleggje tredjepersonar ei plikt til å gi, har arbeidsgivaren sjølv ei plikt til å gi. Så langt departementet kan sjå, har dei tredjepersonane det vil vere mest aktuelt å innhente opplysningar frå, ei teieplikt som seier at lovpålagd opplysningsplikt går føre teieplikta. Etter departementet si oppfatning vil det derfor ikkje vere nødvendig med ein forrangsregel som føreslått i § 47a nr. 5.

Heller ikkje i forhold til den føreslåtte § 47a nr. 2 om opplysningsplikt for tilsette og oppdragstakarar vil det etter departementet si meining oppstå nemneverdige konfliktar i forhold til reglar som pålegg teieplikt. Opplysningar som det vil vere aktuelt for skatteoppkrevjaren å få utlevert etter denne regelen, vil først og fremst gjelde storleiken på dei utbetalingane som har gått frå ein arbeids- eller oppdragsgivar til den tilsette eller oppdragstakaren. Døme her kan vere avtale om lønn o.l. Så langt departementet kan sjå, vil det ikkje vere praktisk at ein tilsett/oppdragstakar har teieplikt overfor skatteoppkrevjaren når det gjeld slike økonomiske sider ved eit tilsetjingsforhold eller eit oppdrag.

Som gjort gjeldande i høyringsbrevet, vil det etter forslaget til ny § 47a nr. 2 også vere aktuelt å innhente opplysningar som kan avklare om ei utbetaling skal reknast som lønn eller som betaling i næringsverksemd. Om ei utbetaling skjer som ledd i næringsverksemd eller som lønnsutbetaling, er avgjerande for om det skal gjennomførast forskotstrekk og reknast arbeidsgivaravgift av utbetalinga. Også opplysningar som kan avklare slike spørsmål, må reknast som opplysningar av rein økonomisk karakter, og det er vanskeleg å tenkje seg at denne typen opplysningar fell innanfor den profesjonsbestemte teieplikta. Opplysningar om det nærmare innhaldet i eit oppdrag/tilsetjingsforhold som kan tenkjast å innehalde forretningsløyndommar og andre sensitive opplysningar, til dømes personlege opplysningar, vil det ikkje vere aktuelt å innhente etter denne regelen. Departementet kan etter dette ikkje sjå at det når det gjeld § 47a nr. 2 i forslaget vil vere behov for ein regel som avklarer forholdet mellom plikta til å gi opplysningar og eventuelle reglar om teieplikt nærmare.

Ein står såleis att med forslaget til ny § 47a nr. 3, som pålegg opplysningsplikt for næringsdrivande om alle økonomiske mellomvære som vedkomande har hatt med arbeidsgivaren, når opplysningane gjeld begge partane si verksemd. Utgangspunktet også for denne gruppa av tredjemenn er at storparten av dei næringsdrivande som det vil vere aktuelt å innhente opplysningar frå, ikkje vil vere underlagde lovbestemt teieplikt. Ein del tredjemenn vil likevel kunne vere underlagde slik lovbestemt teieplikt. Etter departementet si oppfatning er det berre i desse tilfella det vil kunne oppstå ein konflikt mellom reglar om teieplikt og den føreslåtte opplysningsplikta, og såleis kunne vere tenleg med ein regel som regulerer forholdet mellom dei to pliktene nærmare.

Forslaget til ny § 47a nr. 3 svarer til likningslova § 6-3 nr. 1 første punktum og meirverdiavgiftslova § 47 første ledd første punktum. I andre punktum i dei respektive reglane i likningslova og meirverdiavgiftslova er det fastsett kva slags opplysningar det vil vere aktuelt å innhente etter første punktum i lovreglane. Når det gjeld forslaget til ny § 47a nr. 3 i høyringsbrevet, vil det vere dei same typane av opplysningar som er nemnde i andre punktum i likningslova § 6-3 nr. 1, jf. meirverdiavgiftslova § 47 første ledd første punktum, det vil vere aktuelt å innhente. Det vil til dømes kunne vere interessant å innhente opplysningar om betaling for varer eller tenester frå ein arbeidsgivar, som i realiteten har gått til ein tilsett. Eit konkret tilfelle kan vere at arbeidsgivaren engasjerer ein handverkar til å gjere ein del utbetringsarbeid heime hos ein tilsett. Av fakturaen går det ikkje fram kvar arbeida er utførte. Arbeidsgivaren trekkjer så frå kostnadene i si næringsverksemd, slik at det til dømes ser ut som om arbeida er utførte på den bygningen der arbeidsgivaren driv verksemda si. Eventuelt kan arbeidsgivaren betale for møblar til ein tilsett og føre fakturaen i verksemda. I desse tilfella skulle verdien av dei tenestene som er utførte, eller verdien av dei varene som er kjøpte, vore ført som lønn for den aktuelle arbeidstakaren, og arbeidsgivaren skulle også ha trekt skatt og betalt arbeidsgivaravgift av beløpa.

Døma ovanfor fell innanfor den oppramsinga som finst i likningslova § 6-3 nr. 1 andre punktum og meirverdiavgiftslova § 47 andre ledd andre punktum. Slik departementet ser det, vil det vere rimeleg at det også i forslaget til ny § 47a nr. 3 går fram kva slags opplysningar det her er tenkt at skatteoppkrevjaren skal kunne innhente. På bakgrunn av dette og av omsyn til samanhengen i regelverket føreslår departementet eit eige punktum i forslaget til § 47a nr. 3 likelydande med likningslova § 6-3 nr. 1 andre punktum, jf. meirverdiavgiftslova § 47 andre ledd andre punktum.

Når det gjeld yrkesgrupper med ei streng profesjonsteieplikt, vil departementet vise til avsnitta ovanfor, der det er gjort greie for kva slags opplysningar det vil vere aktuelt for skatteoppkrevjarane å innhente etter forslaget til ny § 47a nr. 3. Så langt departementet kan sjå, må utgangspunktet vere at desse opplysningane i all hovudsak ikkje fell innanfor den strenge profesjonsbestemte teieplikta som Næringslivets Hovedorganisasjon og Sparebankforeningen omtaler i si fråsegn.

På bakgrunn av drøftingane ovenfor kan departementet heller ikkje sjå at det i forhold til dei typiske tilfella der det er aktuelt å innhente opplysningar etter § 47a nr. 3, vil vere nødvendig med ein regel som seier at opplysningsplikta går føre reglar om teieplikt, for at skatteoppkrevjaren skal ha krav på å få denne typen opplysningar utlevert.

Departementet ser det etter dette slik at det i hovudtyngda av tilfelle der det kan tenkjast å oppstå ein konflikt mellom reglane om opplysningsplikt i § 47a og reglar om teieplikt, vil vere slik at opplysningsplikta kan oppfyllast uavhengig av teieplikta. På bakgrunn av merknader frå høyringsinstansane og det som er sagt ovanfor, føreslår departementet derfor å fjerne den generelle forrangsregelen som blei teken med i forslaget til ny § 47a nr. 5 i høyringsbrevet. Departementet vil følgje utviklinga nøye for å sjå om det likevel vil vere behov for ein slik generell forrangsregel for at ein skal oppnå den ønskte/nødvendige effekten av arbeidsgivarkontrollen.

I høyringsbrevet frå departementet er det vist til at den som gjennomfører rekneskapskontroll etter skattebetalingslova § 47 nr. 1, etter skattebetalingslova § 47 nr. 2 første punktum vil ha teieplikt overfor uvedkomande om det han under utføringa av tilsynet får kjennskap til. I forslaget til ny § 47a nr. 5 andre punktum blir det sagt at § 47 nr. 2 første punktum skal gjelde tilsvarande for opplysningar innhenta i medhald av ny § 47a. Slik forslaget til ny § 47a er lagt opp, vil det berre vere høve til å innhente opplysningar frå tredjemann i samband med arbeidsgivarkontrollen etter § 47. Så langt departementet kan sjå, gjeld teieplikta i § 47 nr. 2 første ledd all kontroll etter § 47 nr. 1, og det vil såleis ikkje vere nødvendig å vise til § 47 nr. 2 første punktum i ny § 47a. At omgrepet «bokettersyn» blir nytta i § 47 nr. 2 første punktum, er ikkje eit uttrykk for at teiepliktsregelen skal tolkast snevert. Teieplikta i § 47 nr. 2 første punktum gjeld for heile arbeidsgivarkontrollen etter § 47 nr. 1. Departementet finn etter dette at det ikkje vil vere nødvendig med ein eigen referanse i ny § 47a til § 47 nr. 2 første punktum for at det skal gjelde teieplikt for opplysningar som blir innhenta etter ny § 47a.

Datatilsynet uttaler om den føreslåtte opplysningsplikta i § 47a nr. 1:

«Skatteoppkreverne vil gjennom disse tiltakene få tilgang til opplysninger som kommer fra tredjepersoner, og hos disse innsamlet til et helt annet formål. Det er derfor viktig at det finnes gode rutiner for å kontrollere at de innsamlede opplysningene er korrekte og komplette. For å sikre dette bør de registrerte informeres om hvilke opplysninger som innsamles og hvor de innsamles fra. Dette kan løses ved en gjenpartsplikt.»

Departementet ser at skatteoppkrevjaren ved å innhente opplysningar frå tredjemann får tilgang til opplysningar som er samla inn til eit anna formål. Utgangspunktet for innhenting av opplysningar frå tredjepersonar i samband med arbeidsgivarkontrollen vil vere at det ligg føre saklege kontrollmessige grunnar til det. Grunnlag for å innhente opplysningar kan vere at arbeidsgivaren sjølv verken kan eller vil gi opplysningar, eller det kan vere behov for å kontrollere om dei opplysningane arbeidsgivaren har gitt, er korrekte. Ei notifikasjonsordning til dei ein ønskjer å innhente opplysningar om, kan vere med på å svekkje det kontrollverktøyet som det no er meininga å gi skatteoppkrevjarane. Departementet vil i denne samanhengen minne om at skatteoppkrevjarar med vidare vil ha teieplikt når det gjeld mottekne kontrollopplysningar. Departementet viser vidare til punkt 3.4.4 i proposisjonen, der den same problemstillinga er nærmare diskutert i samband med dei føreslåtte endringane i likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48. Vurderingane der vil i stor grad gjelde tilsvarande i denne saka. Departementet har etter dette kome til at ein ikkje ønskjer å innføre ei gjenpartsplikt til dei skatteoppkrevjaren med meir ønskjer å innhente opplysningar om.

Som det går fram av drøftinga ovanfor, har departementet på bakgrunn av høyringsrunden valt å avgrense den personkrinsen som skal ha heimel til å innhente informasjon noko meir, i forhold til det opphavlege forslaget. Det er gjort med tanke på at opplysningar som er underlagde teieplikt, i alle høve ikkje bør givast til fleire enn dei som har eit reelt legitimt behov for opplysningane.

4.6.2 Retten til å klage i § 47b

Fleirtalet av høyringsinstansane har ingen merknader til forslaget til ny § 47b, som gir reglar om klagerett ved pålegg om opplysningsplikt. Nokre av høyringsinstansane har likevel forslag til endringar og presiseringar i forslaget.

Skattefogdenes Landsforening stiller spørsmål ved om det eksplisitt bør gå fram av heimelen om klagerett at det er skattefuten som avgjer klager over pålegg gitt av ein skatteoppkrevjar. Dette for å unngå tvil om det er det administrative overordna kommunale organet som skal avgjere klaga.

Likningsutvalet peikar i si fråsegn på at det er viktig for tillitsforholdet mellom borgarane og styresmaktene at pålegga har ein klar lovheimel. Det er såleis eit behov for at den som får eit pålegg om å gi opplysningar, har eit høve til å kome med sine innvendingar dersom han eller ho ikkje er samd i at det ligg føre noka plikt til å gi opplysningar.

Norske Kommunale Regnskapskontrollørers Forbund ønskjer ikkje ein eigen regel om klagerett over pålegg gitt i samsvar med forslaget til ny § 47a. Forbundet uttaler om dette:

«Når det gjelder punkt 5.3 om klage over pålegg om å gi opplysninger, så mener NKRF at man prinsipielt bør opprettholde skattebetalingslovens grunnleggende prinsipp om at klage over skatteoppkreverens pålegg blir undergitt domstolsbehandling.»

Departementet sluttar seg til dei vurderingane Likningsutvalet gir uttrykk for. Departementet ser det som tenleg å opprette ein eigen klagerett i skattebetalingslova i staden for at den som blir pålagd ei opplysningsplikt etter § 47a, skal måtte gå til domstolen for å få overprøvd pålegget, slik Norske Kommunale Regnskapskontrollørers Forbund ønskjer. Departementet føreslår på bakgrunn av dette å vidareføre forslaget frå høyringsbrevet om å innføre ein klagerett for dei som blir pålagde ei opplysningsplikt etter ny § 47a. Klageretten skal kunne gjerast gjeldande dersom den som er beden om å gi opplysningar, meiner at han eller ho ikkje har ei plikt eller ein lovleg rett til å etterkome pålegget. Departementet ser det som viktig at det skal vere mogleg å påklage pålegg om å gi opplysningar. Dette for å sikre at pålegg berre blir gitt i tråd med det regelverket som er vedteke.

Det er i forslaget til ny § 47b nr. 3 føreslått at klaga skal setjast fram for det organet som har gitt pålegget, og at den som har gitt pålegget, må ta stilling til om pålegget skal omgjerast. Dersom den som har gitt pålegget, ikkje er samd i at det skal omgjerast, skal klaga snarast råd leggjast fram for nærmaste overordna organ for avgjerd. Departementet ser ikkje at det vil vere behov for eksplisitt å gi uttrykk for at det er skattefuten som avgjer ei klage over pålegg gitt av ein skatteoppkrevjar, jf. spørsmålet reist av Skattefogdenes Landsforening.

I forslaget som var på høyring, er det for klage over pålegg gitt av kommunerevisjonen gjort unntak frå regelen om at klaga skal leggjast fram for nærmaste overordna organ. Som det går fram av drøftinga ovanfor, har departementet etter ei nærmare vurdering valt ikkje å føreslå at kommunerevisjonen skal ha høve til å påleggje tredjemann ei opplysningsplikt etter forslaget til ny § 47a. Departementet føreslår såleis at siste punktum i forslaget til ny § 47b nr. 3 blir stroke.

Skattebetalerforeningen uttaler dette om fristane for å klage:

«Etter vår oppfatning er fristene her såpass knappe at den som blir pålagt kontrolltiltakene ikke vil få noen reell klagemulighet. Ofte vil den berørte i slike tilfelle være avhengig av å be om juridisk bistand, og den vil normalt ikke være tilgjengelig innen de frister det opereres med. For å sikre reell klagemulighet, vil vi anbefale at det i alle tilfelle settes en klagefrist på en uke.»

Departementet kan ikkje sjå at det ligg føre omstende som tilseier at det bør vere lengre klagefristar i skattebetalingslova enn i likningslova og forvaltningslova. Både likningslova § 3-7 og forvaltningslova §§ 14 og 15 har dei same fristane for klage over pålegg som no er føreslått i ny § 47b i skattebetalingslova. Departementet finn såleis ikkje grunn til å gå nærmare inn på merknaden frå Skattebetalerforeningen.

Skattedirektoratet føreslår fleire presiseringar i forslaget til ny § 47b. Dei uttaler mellom anna at ordlyden i § 47b nr. 2 i forslaget er vanskeleg, og dei føreslår i staden at denne ordlyden blir nytta:

«Klagen kan være skriftlig eller muntlig og må fremsettes straks når den pålegget angår er til stede når pålegget gis, og ellers innen tre dager.»

Departementet har vurdert forslaget frå Skattedirektoratet, men kan ikkje sjå at den formuleringa dei føreslår er enklare å forstå enn den opphavlege ordlyden i høyringsnotatet. Vidare er ordlyden i høyringsnotatet i samsvar med likningslova § 3-6 nr. 2. Departementet vil på bakgrunn av dette ikkje ta dette forslaget frå direktoratet til følgje.

I § 47b nr. 4 i lovforslaget blir det vist til likningslova §§ 3-6 nr. 4 og 3-7. Skattedirektoratet meiner at lovforslaget bør følgje den systematikken som elles er valt, og at ein derfor bør ta inn fullstendige reglar som skal gjelde tilsvarande, i staden for å vise til dei aktuelle reglane.

Departementet har kome til eit anna resultat. Forslaget til ny § 47b nr. 1, nr. 2 og nr. 3 svarer til likningslova § 3-6 nr. 1, nr. 2 og nr. 3. Når tilnærma heile § 3-6 i likningslova er gjengitt i forslaget til ny § 47b i skattebetalingslova, ser departementet at det kan vere ryddig å ta inn likningslova § 3-6 nr. 4 som eit eige punkt i ny § 47b, i staden for å vise til punktet i likningslova. Departementet har likevel kome til at det vil vere tilstrekkeleg å vise til denne regelen. Det same gjeld for likningslova § 3-7. Noko av bakgrunnen for dette er at departementet har vurdert det som særleg viktig at det går fram av sjølve skattebetalingslova ny § 47b at det er klagerett over pålegg om å gi opplysningar. For at § 47b ikkje skal bli svært lang og lite oversiktleg, føreslår departementet å vidareføre forslaget i høyringsbrevet om å berre vise til likningslova §§ 3-6 nr. 4 og 3-7.

Det er ikkje føreslått reglar i ny § 47b om rutinar som sikrar at den opplysningspliktige blir orientert om den retten vedkomande har til å påklage pålegget, og det er heller ikkje gjort greie for den vidare framgangsmåten i ei eventuell klagesak. Sjølv om forvaltningslova ikkje er gjord gjeldande på området dekt av skattebetalingslova, skal reglar for god forvaltningsskikk følgjast også her. Etter god forvaltningsskikk følgjer det at styresmaktene har ei viss plikt til å opplyse den einskilde om kva rettar vedkomande har innanfor det regelverket som styresmaktene sjølve har ansvaret for. I forvaltningslova er denne typen reglar nedfelte mellom anna i § 27, som har reglar for melding om vedtak. I tredje ledd i paragrafen er der reglar om den plikta forvaltninga har til å opplyse om klagerett, klagefrist, klageinstans og den nærmare framgangsmåten i samband med ei klage, og dessutan om retten etter forvaltningslova § 18, jf. § 19 til å få sjå dokumenta i saka. På likningskontrollen sitt område er tilsvarande reglar mellom anna nedfelte i forskrift av 23. desember 1983 om bokettersyn mv., sjå §§ 3 og 4. Departementet legg til grunn at dei same pliktene som dei aktuelle styresmaktene her har etter likningslova og forvaltningslova, også vil gjelde for skatteoppkrevjarane med vidare når det blir gitt pålegg om opplysningsplikt for tredjemann etter dei reglane som no blir føreslått innførte i skattebetalingslova.

4.6.3 Retten til å gi tvangsmulkt etter § 47c

Til forslaget om ny § 47c har det ikkje kome prinsipielle innvendingar. Skattedirektoratet nemner likevel at regelen bør utformast på same måten som likningslova § 10-6 nr. 2 og meirverdiavgiftslova § 52 andre ledd.

Departementet er samd med Skattedirektoratet. I høyringsbrevet er det i ny § 47c føreslått ein regel som gjer det mogleg å påleggje tvangsmulkt i dei tilfella der plikta til å gi opplysningar eller tilgjenge til kontrollundersøking etter ny § 47a ikkje blir etterlevd. Eit tilsvarande høve for liknings- og avgiftsstyresmaktene til å påleggje tvangsmulkt er gitt i likningslova § 10-6 og meirverdiavgiftslova § 52. Tvangsmulkt kan ikkje påleggjast før tredjemann har hatt eit rimeleg høve til å oppfylle plikta si. Heimel til å påleggje tvangsmulkt er føreslått lagt til Skattedirektoratet og skattefuten. Skattefuten, som den nærmaste overordna til skatteoppkrevjaren, og direktoratet, som den nærmaste overordna til skattefuten, får altså kompetanse til å påleggje tvangsmulkt. I forslaget til ny § 47c nr. 2 er det føreslått reglar om framgangsmåten ved pålegg til selskap. I likningslova og meirverdiavgiftslova finst det tilsvarande reglar i respektive § 10-6 nr. 2 og § 52 andre ledd. I likningslova § 10-6 nr. 2 og meirverdiavgiftslova § 52 andre ledd er det sagt at framgangsmåten i samband med pålegg til selskap også gjeld for foreiningar, innretningar og organisasjonar. Så langt departementet kan sjå vil det også kunne førekome tilfelle der den opplysningspliktige etter forslaget til ny § 47a i skattebetalingslova er organisert som ei foreining, ei innretning eller ein organisasjon. Det er såleis ingen realitetsskilnad mellom den føreslåtte regelen i ny § 47c og dei tilsvarande reglane i likningslova og meirverdiavgiftslova. Departementet føreslår derfor at ny § 47c nr. 2 blir gitt tilsvarande ordlyd som likningslova § 10-6 nr. 2 og meirverdiavgiftslova § 52 andre ledd.

Justisdepartementet uttaler om § 47c:

«Etter utkastet § 47c nr. 1 annet punktum er pålegg om mulkt gjort til tvangsgrunnlag for utlegg. Det følger imidlertid av tvangsfullbyrdelsesloven § 7-2 bokstav d at dette er et særlig tvangsgrunnlag. Annet punktum i utkastet kan derfor strykes.

Vi vil også nevne at det normalt er vanlig å innta en passus om at påløpt tvangsmulkt kan ettergis, se tvangsfullbyrdelsesloven § 13-8 siste ledd. Dersom det ikke allerede finnes en bestemmelse i skattebetalingsloven som fanger opp ettergivelse av tvangsmulkter, bør det vurderes å gi § 47c en slik tilføyelse.»

Departementet ser at andre punktum i forslaget til ny § 47c nr. 1 er overflødig, og sluttar seg til forslaget frå Justisdepartementet om å stryke det.

I skattebetalingslova § 41 er det reglar for nedsetjing og ettergiving av skatt i tilfelle der nokon etter likningslova § 9-12 har tilrådd dette, eller der det av andre årsaker blir «særlig ubillig eller uforholdsmessig trykkende» å halde fast ved heile skatten. Departementet kan ikkje sjå at dei reglane som er føreslått her, omfattar nedsetjing eller ettergiving av pålagd tvangsmulkt, og departementet meiner at det vil vere på sin plass med ein regel som gjer ei slik nedsetjing eller ettergiving mogleg, som føreslått av Justisdepartementet. Departementet føreslår derfor at det blir lagt til eit punkt 6 i forslaget til ny § 47c. Regelen bør ha denne ordlyden: «Departementet eller den det gir fullmakt, kan i særlige tilfeller ettergi pålagt mulkt.»

Ein slik regel som føreslått ovanfor, vil omfatte både heil eller delvis ettergiving av tvangsmulkt. Regelen er ikkje tenkt nytta slik at den einskilde får ettergitt pålagd tvangsmulkt i alle høve der det kan påvisast ein vanskeleg personleg økonomi. Regelen omfattar ettergiving ut frå rimelege omsyn. Ei hovudgruppe av rimelege omsyn vil vere der det ligg føre spesielle subjektive forhold ved den som er pålagd tvangsmulkt, eller ved familien til den som er pålagd mulkta. Ein tenkjer her mellom anna på dødsfall, særleg langvarig eller alvorleg sjukdom, varig invaliditet osv. Den andre hovudgruppa av tilfelle der det vil vere grunnlag for å ettergi pålagd tvangsmulkt, er knytt til forhold rundt fastsetjinga av kravet, til dømes der regelen har fått ein utilsikta verknad.

Vidare gir Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening uttrykk for dette:

«I forslaget til ny § 47c nr. 1 er både Skattedirektoratet og skattefogden gitt hjemmel til å pålegge tvangsmulkt. Det må kunne forutsettes at slik tvangsmulkt kun kan ilegges fra en av partene, og slik sett antar vi og bør byttes ut med eller.

Tilsvarende bør det ikke være mulig at tvangsmulkt ilegges både etter skattebetalingsloven § 47c og likningsloven § 10-6 vedrørende samme skattyter, når kontrollopplysningene som utbes er de samme. Dobbel tvangsmulkt vil fremstå som en urimelig hard sanksjon.»

Departementet er samd med Norges Autoriserte Regnskapsføreres Forening i at det berre er Skattedirektoratet eller skattefuten som skal kunne påleggje tvangsmulkt i ei konkret sak. På den andre sida vil begge etatane ha heimel til å påleggje slik tvangsmulkt. Departementet ser ikkje at regelen i ny § 47c nr. 1 vil bli klarare om ein byter ut «og» med «eller». Ei slik endring vil etter departementet si oppfatning vere meir eigna til å skape forvirring. Departementet vil etter dette ikkje føreslå å byte ut «og» med «eller» i forslaget til ny § 47c nr. 1.

Vidare er departementet samd i at det ikkje er meininga at ein tredjeperson skal kunne påleggjast tvangsmulkt både etter likningslova og skattebetalingslova, når dei opplysningane ein blir beden om å gi, er dei same. Departementet ser det slik at dette ikkje vil bli ei særleg praktisk problemstilling, fordi det er meininga at dei same kontrollopplysningane ikkje skal innhentast fleire gonger. Som det er nemnt fleire stader, vil skattestyresmaktene i tida framover måtte leggje til rette for tenlege samarbeidsrutinar, slik at dei ulike tredjepersonane ikkje blir pålagde å gi dei same kontrollopplysningane til fleire ulike etatar som høyrer inn under skattestyresmaktene. På dette grunnlaget vel departementet ikkje å føreslå nærmare reglar om forholdet mellom likningslova § 10-6 og skattebetalingslova ny § 47c når det gjeld denne problemstillinga.

I høyringsbrevet er det føreslått at pålegg om tvangsmulkt skal kunne påklagast til overordna forvaltningsorgan innan tre veker etter at pålegget blei gitt. Etter likningslova § 10-6 er kompetansen til å påleggje tvangsmulkt lagt til Skattedirektoratet, fylkesskattekontora - i Oslo likningskontoret - og sentralskattekontora. Pålegg om tvangsmulkt kan etter likningslova § 10-6 påklagast til Skattedirektoratet. Departementet ser det som tenleg at pålegg om tvangsmulkt etter den føreslåtte regelen i skattebetalingslova, på tilsvarande vis som etter likningslova § 10-6, bør kunne klagast inn for Skattedirektoratet. Departementet vil på bakgrunn av dette fremje forslag om at teksten i ny § 47c nr. 3 blir endra, slik at det går fram at pålegg kan klagast inn for Skattedirektoratet.

Fristen for å klage er sett til tre veker, og tida blir rekna frå det tidspunktet da den opplysningspliktige fekk pålegg om tvangsmulkt. Storleiken på tvangsmulkta bør tilpassast den som blir pålagd mulkta, som elles på skatte- og avgiftsområdet.

For at skatteoppkrevjaren skal kunne drive inn pålagd tvangsmulkt utan å måtte gå til det steget å ta utlegg, vil det vere tenleg om det blir gitt rett til å drive inn kravet gjennom trekk i lønn eller andre liknande ytingar etter dekningslova § 2-7. Ein slik rett kan givast ved at det i ny § 47c blir vist til skattebetalingslova § 33, og ved at det blir klargjort at denne lovregelen skal gjelde ved inndriving av tvangsmulkt pålagt etter § 47c. Departementet føreslår at det blir teke inn ein regel om dette i ny § 47c.

Skattebetalingslova § 36 har ein regel om at departementet kan gi skatteoppkrevjaren fullmakt til å halde forretning for utleggspant for krav som er omhandla i skattebetalingslova. Departementet ønskjer å presisere at krav om tvangsmulkt etter ny § 47c også vil vere omfatta av § 36.

4.7 Økonomiske og administrative konsekvensar

Dei føreslåtte reglane vil føre til at likningsstyresmaktene i større grad enn i dag slepp å svare på førespurnader frå skatteoppkrevjarar i einskildsaker. I staden for å innhente dei aktuelle opplysningane frå likningsstyresmaktene, vil skatteoppkrevjarar med vidare no kunne sende ein direkte førespurnad til ein tredjeperson. I utgangspunktet vil dei nye reglane heller ikkje føre til auka arbeidsmengd for skatteoppkrevjaren, fordi han også etter dei nogjeldande reglane må sende ein førespurnad i kvar konkrete sak. For skattestyresmaktene sett under eitt er det venta at reglane vil gi ein effektiviseringsgevinst.

Ein rett til å innhente opplysningar frå tredjepersonar vil også sikre ei meir effektiv utnytting av eksisterande kontrollressursar. Dei nye reglane gjer at skatte- og avgiftsunndragingar kan blir avdekte i større grad enn tidlegare. Det er venta at ei kvalitativ forbetring av arbeidsgivarkontrollen også vil gi auka skatteinngang. Det er store beløp som kjem inn på lønnsområdet, og jamvel mindre endringar vil kunne gi utslag.

Når det gjeld dei tredjepersonane som det vil vere aktuelt å innhente opplysningar frå, så vil dei allereie i dag ha system for slik utgiving av informasjon, til dømes til likningsstyresmaktene. Det vil vere dei same typane opplysningar som dei aktuelle tredjepersonane i dag gir til likningsstyresmaktene, som det no vil vere aktuelt å sende ein førespurnad til tredjepersonar om i medhald av skattebetalingslova. Som ei følgje av dette forslaget og forslaget i kapittel 3 om endringar i likningslova § 6-4 og meirverdiavgiftslova § 48 vil mellom anna bankane måtte gi meir utfyllande opplysningar enn dei gjer i dag. På den andre sida har bankane i dag ein del arbeid med å sladde dei opplysningane dei leverer ut til likningsstyresmaktene. Dette vil dei no sleppe, og departementet meiner såleis at dei aktuelle tredjepersonane alt i alt ikkje vil bli påførte noka særleg meirbelastning som følgje av forslaga. Det kan likevel tenkjast at dei føreslåtte reglane vil kunne gi ein viss auke i talet på førespurnader, men departementet har vanskeleg for å sjå at det som ei følgje av dei nye reglane må påreknast vesentlege økonomiske eller administrative konsekvensar for dei aktuelle tredjepersonar. Grunnen til det er mellom anna at det i tida framover vil bli lagt stor vekt på at skattestyresmaktene legg til rette for tenlege samarbeidsrutinar mellom dei ulike organa innanfor skatteetaten, slik at dei same kontrollopplysningane berre blir innhenta ein gong.

4.8 Når endringane tek til å gjelde

Departementet føreslår at endringane tek til å gjelde straks.

Til toppen
Til forsida av dokumentet