2 Generelle bemerkninger

Organisasjonen for økonomisk samarbeid og utvikling, OECD, vedtok den 9. april 1998 en rekommandasjon om tiltak mot skadelig skattekonkurranse. Tiltaket tok i hovedsak sikte på å avvikle skadelige skatteregimer i medlemslandene, men pekte også på behovet for å treffe omforente mottiltak mot tilsvarende skatteregimer i de såkalte skatteparadiser.

Innen utløpet av 2005 var samtlige skatteregimer i medlemslandene som var definert som skadelige etter de vedtatte kriterier endret eller under avvikling som forutsatt. I mellomtiden var det gjort henvendelser til samtlige jurisdiksjoner som ansås omfattet av kriteriene for å utgjøre et skatteparadis. Det ble her redegjort for OECDs prosjekt og invitert til dialog. Dersom et definert skatteparadis var villig til å åpne for innsyn og effektiv informasjonsutveksling med OECDs medlemsland ville det ikke bli oppført på listen over usamarbeidsvillige skatteparadiser som ville bli gjenstand for mottiltak.

Alle de 37 jurisdiksjoner som ble definert som skatteparadiser har nå avgitt en slik politisk bindende erklæring om innsyn og informasjonsutveksling til OECDs generalsekretær. I samarbeid med de første 11 jurisdiksjoner som avgav slik erklæring har OECD utarbeidet en modellavtale for effektiv informasjonsutveksling i skattesaker, som forplikter avtalepartene til å utveksle alle relevante opplysninger som anses nødvendige om eierskap og transaksjoner, også fra banker, finansinstitusjoner og advokater og andre rådgivere.

For å etablere juridisk grunnlag for effektiv informasjonsutveksling må det imidlertid inngås bilateral overenskomst bygget på denne modellen med hver enkelt jurisdiksjon. De politiske erklæringene er i seg selv ikke nok.

Dette er en tidkrevende prosess, ikke minst fordi det er snakk om små land med begrensede administrative ressurser til å gjennomføre forhandlinger. De større OECD-land som USA, Storbritannia, Frankrike, Tyskland og Nederland har stått fremst i prosessen og en rekke avtaler er allerede undertegnet.

Med sikte på å fremskynde prosessen for de nordiske land vedtok Nordisk Ministerråd i juni 2006 å etablere et felles nordisk prosjekt for den tekniske gjennomføringen av forhandlinger om slike avtaler. Siden prosjektets oppstart er det gjennomført forhandlinger med en rekke jurisdiksjoner som er utpekt av de nordiske skattemyndighetene til å være særlig relevante for Norden. I alle tilfeller skal forhandlingene resultere i utkast til bilaterale avtaler mellom vedkommende jurisdiksjon og hver av de syv nordiske land, herunder Færøyene og Grønland. Fra norsk side har arbeidet vært ledet av avdelingsdirektør Per Olav Gjesti, Finansdepartementet.

Et utkast til informasjonsutvekslingsavtale med Guernsey, med tilleggsoverenskomster, legges nå fram for Stortinget til godkjenning. Etter sin ordlyd avviker utkastet til informasjonsutvekslingsavtale noe fra OECDs modell, men er utformet i tråd med avtalen Norge tidligere har framforhandlet med Isle of Man.

I likhet med den avtalepakke som Norge har inngått med Isle of Man, er det også utformet tre tilleggsavtaler, om unngåelse av dobbeltbeskatning av fysiske personers lønnsinntekter mv (pensjonsinntekter omfattes likevel ikke), om gjensidig skattefritak for internasjonal skips- og luftfart, samt om gjensidige overenskomstprosedyrer i internprisingssaker. Tilleggsavtalene forutsetter at avtalen om effektiv informasjonsutveksling blir gjennomført, og avtalene vil automatisk bortfalle dersom denne opphører.

Avtalene er inngått på engelsk. Som vedlegg følger utkastene til de engelske tekstene og norske oversettelser.

Til de enkelte materielle bestemmelser i avtaleutkastene bemerkes:

1. Overenskomst om utveksling av opplysninger i skattesaker.

Artikkel 1 har bestemmelser om overenskomstens virkeområde. I likhet med artikkel 26 i OECDs mønsteravtale for skatteavtaler fastslås her plikten til å innhente og utveksle alle opplysninger som er overskuelig relevante for fastsetting, iligning, innkreving og inndriving av de skatter overenskomsten omfatter. De rettigheter og det vern som tilkommer personer i henhold til lovgivningen eller administrativ praksis i den anmodede part skal fortsatt gjelde, men det skal sikres at effektiv utveksling av opplysninger ikke blir unødig hindret eller forsinket.

Artikkel 2 inneholder en oppregning av hvilke skatter som for tiden omfattes av overenskomsten. Overenskomsten omfatter bare inntektsskatter.

Artikkel 3 inneholder definisjoner av forskjellige ord og uttrykk som forekommer i overenskomsten. Overenskomsten omfatter uttrykkelig norsk kontinentalsokkel. I likhet med våre øvrige skatteavtaler er det fastslått at avtalen ikke får anvendelse på Svalbard, Jan Mayen og de norske biland. De øvrige definisjonene i artikkel 3 følger stort sett OECD-mønsteret for dobbeltbeskatningsavtaler, men er betydelig mer detaljert enn denne.

Artikkel 4 angir hvilke regler som skal iakttas når en anmodning om opplysninger skal utformes. Anmodninger skal kun fremmes dersom egne muligheter til å innhente opplysningene er uttømt, men opplysningene skal innhentes selv om den anmodede part ikke selv har behov for dem.

Etter punktene 2 og 3 skal den anmodede part benytte alle relevante midler for å innhente opplysningene, og om ønskelig i form av vitneforklaringer og bekreftede kopier av originaldokumenter.

Punkt 4 forplikter partene til sørge for at de nødvendige fullmakter foreligger til å innhente opplysninger fra banker, finansinstitusjoner, forvaltere mv, og om reelle eierforhold i selskaper, stiftelser og truster mv. Slike fullmakter foreligger i norsk lovgivning, i Guernsey vil den foreliggende overenskomst få lovs kraft og derved etablere slike fullmakter.

Punkt 5 gir detaljerte regler for hva en anmodning om opplysninger skal inneholde.

Artikkel 5 åpner for at det gis adgang til at representanter for en parts kompetente myndigheter kan være til stede ved skattundersøkelser i den annen part.

Artikkel 6 gir uttømmende regler for når en part kan avslå en anmodning om opplysninger og tilsvarer punktene 3-5 i artikkel 26 i OECDs mønsteravtale. Artikkelen fastslår at anmodningen må være i samsvar med overenskomsten og at egne muligheter til å innhente opplysningene må være uttømt, for å sikre mot såkalte «fisketurer». Yrkesmessig taushetsplikt er sikret i punkt 2, men et viktig unntak er at slik taushetsplikt ikke kan påberopes generelt av banker, finansinstitusjoner, advokater, forvaltere o.a. som grunn til å nekte å gi opplysninger, for eksempel om innskudd, transaksjoner og eierskap. Opplysninger for eksempel om hvem som står bak et «postkasseselskap» skal således innhentes, selv om disse befinner seg hos en bank eller en advokat.

Artikkel 7 gir regler om fortrolighet i forhold til utvekslede opplysninger og tilsvarer delvis punkt 2 i artikkel 26 i OECDs mønsteravtale. Av bestemmelsens punkt 2 fremgår det at opplysninger innhentet i medhold av avtalen bare skal benyttes til de formål som fremgår av avtalens punkt 1, med mindre kompetent myndighet i den anmodende part utrykkelig gir sitt skriftlige samtykke til at opplysningene kan benyttes også til andre formål, som for eksempel etterforskning av korrupsjon.

I artiklene 8-12 er det bestemmelser om kostnader, gjensidige overenskomster, språk og ikrafttredelse og opphør. Det følger av ikrafttredelsesbestemmelsen i artikkel 10 at avtalen trer i kraft på den trettiende dag etter at partene har mottatt den siste notifiseringen om at de nødvendige internrettslige prosedyrer for ikrafttredelse er gjennomført. Avtalen får deretter virkning på den samme dato for straffesaker, og for alle andre saker som omfattes av avtalen for inntektsår som begynner 1. januar i året etter det året avtalen trer i kraft.

2. Overenskomst til unngåelse av dobbeltbeskatning av fysiske personer med hensyn til skatter av inntekt

Artiklene 1 og 2 har bestemmelser om overenskomstens saklige anvendelsesområde. I følge artikkel 1 omfatter avtalen fysiske personer som er bosatt (hjemmehørende) i den ene eller i begge parter. Artikkel 2 inneholder en oppregning av hvilke skatter som for tiden omfattes av overenskomsten. Overenskomsten omfatter bare inntektskatt.

Artikkel 3 inneholder definisjoner av forskjellige ord og uttrykk som forekommer i overenskomsten. Overenskomsten omfatter ikke norsk kontinentalsokkel. Arbeid som utføres på kontinentalsokkelen, skattlegges derfor fullt ut etter norske regler. I likhet med våre øvrige skatteavtaler er det fastslått at avtalen ikke får anvendelse på Svalbard, Jan Mayen og de norske biland. De øvrige definisjonene i artikkel 3 følger stort sett OECD-mønsteret for dobbeltbeskatningsavtaler.

Artikkel 4 definerer uttrykket « person bosatt i en part». Punkt 2 regulerer situasjonen hvor en fysisk person etter intern lovgivning i de to parter anses for å være bosatt (hjemmehørende) både i Norge og i Guernsey.

Lønnsinntekter er omhandlet i artikkel 5. Som etter OECD-mønsteret tilkommer det den part hvor lønnsmottakeren er bosatt å skattlegge lønnsinntektene med mindre arbeidet utføres i den annen part. I så fall har den part hvor arbeidet utføres, rett til å skattlegge inntektene. Det gjelder dog et unntak på bestemte vilkår i artikkelens punkt 2 for kortvarige opphold, den såkalte 183-dagersregelen. Blant annet er det satt som vilkår for unntaket om skattlegging i den part arbeidet utføres at arbeidsgiver ikke er bosatt i denne part. Unntaket i punkt 2 b) kommer ikke til anvendelse dersom det foreligger arbeidsutleie. Dette er presisert i punkt 3.

Artikkelens punkt 4 gir særlige regler for lønnsarbeid utført om bord i et skip eller luftfartøy drevet i internasjonal fart. Lønnsinntekter fra slikt arbeid skal bare kunne skattlegges i den part hvor arbeidstakeren er bosatt.

Artikkel 6 omhandler styregodtgjørelse. Slike inntekter kan i overensstemmelse med OECD-mønsteret skattlegges i den part hvor selskapet er hjemmehørende.

Artikkel 7 fastsetter at artister og idrettsutøvere kan skattlegges i den part hvor slik virksomhet utøves, uansett reglene i artikkel 5 om lønnsinntekt. Artikkelens punkt 2 inneholder en tilføyelse som tar sikte på å sikre at den part hvor artisten eller idrettsutøveren opptrer, har beskatningsrett også hvor vederlaget utbetales til en tredjemann, f.eks. et artistbyrå eller et selskap artisten har opprettet. Reglene i punktene 1 og 2 er i samsvar med OECDs mønster.

Artikkel 8 omhandler offentlig tjeneste. Som hovedregel og i samsvar med OECDs mønster, er den part som utreder godtgjørelsen tillagt beskatningsretten. For så vidt angår lønnsutbetalinger gjelder hovedregelen ikke når de bestemte vilkår i punkt 1 (b) er oppfylt, og heller ikke i forbindelse med utøvelse av offentlig forretningsvirksomhet, jf. punkt 2. Offentlige pensjonsutbetalinger omfattes som nevnt av artikkel 8.

Artikkel 9 fastsetter at studenter og lærlinger som er bosatt i den ene parten og som midlertidig oppholder seg i den annen part i anledning sin personlige utdannelse eller opplæring, ikke skal skattlegges i den sistnevnte part av pengebeløp som de mottar til slike formål fra kilder utenfor denne part.

Artikkel 10 gir regler om fremgangsmåten til unngåelse av dobbeltbeskatning. Både Norge og Guernsey benytter kreditmetoden som metode for unngåelse av dobbeltbeskatning. For Norges vedkommende sier artikkelen innledningsvis at bestemmelsene i skatteloven §§ 16-20 til 16-28 skal kunne gis anvendelse ved beregningen av fradrag i norsk skatt for skatt betalt i Guernsey. De alminnelige retningslinjer for kreditmetoden er imidlertid inntatt i bestemmelsen og innebærer at Norge, overfor personer bosatt i Norge, kan skattlegge en inntekt også når det av avtalens materielle bestemmelser fremgår at inntekten kan skattlegges i Guernsey. Norge må imidlertid i den utlignede skatt på den inntekten som kan beskattes i Guernsey, gi fradrag for den skatt som er betalt i Guernsey på inntekten, jf. punkt 2 a).

For de inntekter som i henhold til avtalen er forbeholdt Guernsey å skattlegge, skal det i Norge brukes den alternative fordelingsmetode. I punkt 2 b) er det således fastsatt at i den utstrekning en person bosatt i Norge mottar inntekter som i henhold til noen bestemmelser i overenskomsten er unntatt fra beskatning i Norge, så kan inntekten likevel medregnes i beskatningsgrunnlaget, men at det i den beregnede skatten gis et fradrag som tilsvarer den samlede norske skatt som faller på den delen av inntekten som skriver seg fra Guernsey. Fradraget i norsk skatt skal altså skje med et beregnet beløp, uavhengig om dette beløpet er høyere eller lavere enn det beløpet som faktisk er betalt i Guernsey.

Artikkel 11 har bestemmelser om fremgangsmåten ved inngåelse av gjensidige avtaler mellom de kompetente myndigheter i de to stater, og artiklene 12 og 13 har bestemmelser om ikrafttredelse og opphør. Som nevnt forutsettes det at avtalen om effektiv informasjonsutveksling blir gjennomført for at denne avtale skal ha virkning, og den vil ellers automatisk bortfalle.

3. Overenskomst til unngåelse av dobbeltbeskatning av foretak som driver skip eller luftfartøy i internasjonal fart.

Overenskomsten fastsetter et gjensidig skattefritak for inntekt fra drift av skip og luftfartøy i internasjonal fart og tilsvarer bestemmelsene om dette i OECDs mønsteravtale. For skipsfartsinntekter følger dette fritaket allerede av skatteloven § 2-37 annet ledd. Overenskomsten har derfor liten praktisk betydning for skatteplikt i Norge, men sikrer skattefritak for norske skips- og luftfartsforetak i Guernsey.

4. Overenskomst om prosedyrer for inngåelse av gjensidig overenskomst om regulering av internpriser mellom foretak med interessefellesskap.

Overenskomsten bygger på prinsippene i artikkel 9 i OECD-mønsteret og omhandler foretak med fast tilknytning til hverandre. Bestemmelsen gjelder tilknyttede selskaper, dvs. mor- og datterselskaper samt selskaper under felles kontroll og ledelse. Den gir skattemyndighetene adgang til å forhøye et foretaks skattbare fortjeneste når denne er redusert som følge av at det i det økonomiske samkvem mellom dette og tilknyttede foretak er anvendt forretningsvilkår som avviker fra dem som ville ha vært avtalt mellom uavhengige foretak under tilsvarende omstendigheter. Når retting foretas i slike tilfeller, skal det anvendte forretningsvilkår for beskatningsformål erstattes med vilkår overensstemmende med den såkalte armlengdestandarden, jf. skatteloven § 13-1. Slik retting ville uten overenskomsten følge direkte av denne bestemmelse.

Imidlertid gir artikkel 3 punkt 2 hjemmel til å foreta en korresponderende retting i den part hvor det annet foretak er hjemmehørende.

Artikkel 4 og 5 gir partene adgang til direkte underretning og inngåelse av gjensidige overenskomster i slike saker. Dette ville på grunn av taushetspliktsbestemmelsene i partenes lovgivning ikke vært mulig uten denne overenskomsten.

Partene skal underrette hverandre når de nødvendige konstitusjonelle krav for at overenskomstene kan tre i kraft er oppfylt. Overenskomstene trer i kraft på datoen for den siste av disse underretninger. Overenskomsten om utveksling av opplysninger i skattesaker vil få virkning for straffbare skattesaker fra denne dato og for andre saker fra og med det skatteår som begynner på eller etter 1. januar i det kalenderår som følger etter det året da overenskomsten trer i kraft. Tilleggsoverenskomstene får virkning fra sistnevnte dato.