Artikkel 27 punkt 2: Skatteavtalen mellom Norge og USA - gjensidig overenskomst om transparente enheter

Publisert under: Regjeringen Stoltenberg II

Utgiver: Finansdepartementet

Vedrørende skatteavtalen mellom Norge og USA og gjensidig overenskomst om transparente enheter.

Vedlagt følger en kopi av en gjensidig overenskomst mellom Norge og USA datert 31. januar 2013. Overenskomsten er inngått med grunnlag i artikkel 27 punkt 2 i skatteavtalen mellom Norge og USA.

Finansdepartementet har mottatt en rekke henvendelser om forståelsen av denne overenskomsten og hvilke konsekvenser den har for behandlingen av transparente enheter etter skatteavtalen mellom Norge og USA. Nedenfor følger derfor en beskrivelse av innholdet i overenskomsten og hvordan de enkelte deler av den skal forstås.

Det fremgår innledningsvis av overenskomsten at den har som formål å klargjøre i hvilke tilfeller enheter som er transparente for skatteformål har rett til fordeler etter skatteavtalen. Departementet vil imidlertid presisere at overenskomsten ikke medfører noen endringer i rettstilstanden om hvordan transparente enheter skal behandles etter skatteavtalen mellom Norge og USA. 

I overenskomstens første del tas det utgangspunkt i artikkel 3 om bosted i skatteavtalen mellom Norge og USA. Det følger direkte av skatteavtalens artikkel 3 punktene 1(a)(ii) og 1(b)(ii) at enheter som ”interessentskap (partnerships), boer (estates) og forvaltningsformuer (trusts)” bare kan anses avtalebosatt i henholdsvis Norge eller USA så langt den inntekten de mottar, er skattlagt som inntekten til en bosatt person. Bestemmelsen innebærer at en slik enhet i en stat vil kunne være helt eller delvis bosatt der etter avtalen avhengig av hvor mye av den inntekten den mottar som faktisk blir skattlagt der som inntekten til en bosatt person.

Artikkel 3 punktene 1(a)(ii) og 1(b)(ii) regulerer bosted etter skatteavtalen for interessentskap (partnerships), boer (estates) og forvaltningsformuer (trusts) uavhengig av om slike enheter kan anses som skattemessig transparente eller ikke. Ved vurderingen av om inntekten blir skattlagt som inntekten til en bosatt person er det derfor uten betydning om enheten selv blir helt eller delvis skattlagt eller om enheten viderefører inntekten til underliggende personer og den helt eller delvis blir skattlagt på de underliggende personers hånd.

Overenskomsten regulerer imidlertid kun forholdet mellom artikkel 3 og enheter som etter intern rett i enten Norge eller USA anses som transparente. De kompetente myndigheter er således enige om at inntekter som skriver seg fra den ene stat og mottas av en enhet som etter norsk eller amerikansk intern rett regnes som transparent, skal anses som inntekten til en person bosatt i den annen stat så langt denne inntekten er skattlagt i den annen stat som inntekten til en bosatt person.

En transparent enhet er etter sin art ikke den virkelige rettighetshaveren til den inntekten den mottar og vil normalt ikke selv være skattepliktig for den. Vurderingen av om inntekten til en transparent enhet blir skattlagt som inntekten til en bosatt person etter artikkel 3 i skatteavtalen vil derfor i slike tilfeller bero på hvorvidt inntekten helt eller delvis blir skattlagt på de underliggende personers hånd.

Overenskomsten gir videre anvisning på at en enhet bare kan anses som transparent hvis den inntekten den viderefører til underliggende personer eller enheter er av samme art og har samme kilde som den inntekten som den transparente enheten selv har mottatt. Dette innebærer at i medhold av denne overenskomsten skal enheten ikke anses som transparent dersom inntekten endrer sin karakter eller sin kilde i forbindelse med videreføringen. En inntekt vil for eksempel endre sin karakter hvis en enhet mottar den som utbytteinntekt, men viderefører den direkte til underliggende personer i form av renter, pensjon eller virksomhetsinntekt.

Overenskomsten omhandler videre hvilken type av enheter som konkret skal anses som transparente. Enheter som etter norsk intern rett anses som transparente for skatteformål er ikke omtalt, men det er tatt inn en omtale av enheter som er transparente etter amerikansk intern rett. Her nevnes særskilt fire grupper av enheter med referanser til de relevante lovbestemmelser i den amerikanske skattelovgivningen. Listen over transparente enheter etter amerikansk intern rett er ikke uttømmende.

Det fremgår av overenskomsten at vurderingen av hvorvidt en enhet skal anses som transparent ikke skal påvirkes av hvordan enheten klassifiseres i den annen stat eller i en tredje stat hvor enheten eventuelt er etablert. I den anledning vil departementet særlig presisere at overenskomsten ikke berører eller endrer departementets uttalelse av 4. september 2001 (Utv. s 1641) for så vidt gjelder den skattemessige behandlingen av amerikanske LLC-selskaper som velger å la seg behandle som transparente enheter etter amerikansk intern rett. Departementets uttalelse av 2001 omhandler hovedsakelig utdelinger fra et slikt LLC-selskap til en norsk mottaker. Overenskomsten har derimot hovedfokus på transparente enheter i en stat som mottar inntekt fra den annen stat. I så måte er overenskomsten stort sett i tråd med de to siste avsnittene av departementets brev av 2001.

I flere av de henvendelsene departementet nylig har mottatt om overenskomsten, er det reist spørsmål om ikke overenskomsten skal forstås slik at den utvider transparente enheters rett til fordeler etter skatteavtalen. Det er da særlig spørsmålet om amerikanske transparente enheter fra nå av har rett til, på egne vegne, å motta utbytteinntekter fra norske selskaper med en redusert kildeskattesats. Som nevnt innledningsvis innebærer overenskomsten ingen endringer i transparente enheters rettigheter etter skatteavtalen. Slike enheter vil i større eller mindre grad kunne oppnå status som bosatt etter skatteavtalens artikkel 3. Som transparente enheter vil de imidlertid ikke være virkelige rettighetshavere til et utbytte og vil dermed ikke selv ha rettigheter etter artikkel 8 punktene 1 og 2 i avtalen, selv om de anses som bosatt. Det er deltakerne eller partnerne i de transparente enhetene som etter avtalen har krav på reduserte kildeskattesatser på sin forholdsmessige andel av et utbytte som utbetales fra en stat, forutsatt at de anses som bosatt i den annen stat i medhold av artikkel 3 i skatteavtalen og ikke selv er transparente.

Den andre delen av overenskomsten omhandler dokumentasjon på bosted etter avtalen når en amerikansk transparent enhet skal søke om refusjon av for mye betalt norsk kildeskatt på utbytte. Overenskomsten innebærer heller ikke på dette punktet en endring av den norske praksisen.

En transparent amerikansk enhet kan ikke på egne vegne søke om refusjon av norsk kildeskatt. Det følger imidlertid av overenskomsten at den amerikanske transparente enheten kan søke om refusjon på vegne av sine partnere, deltakere eller eiere som er bosatt i USA etter avtalen og ikke selv er transparente. Dette er imidlertid ikke til hinder for at den enkelte deltaker selv kan fremme en søknad om refusjon av norsk kildeskatt.

Som dokumentasjon på bosted i USA etter skatteavtalen gir overenskomsten anvisning på at den transparente enheten kan benytte en ”kombinert” skatteavtalebekreftelse. En slik bekreftelse angir, i ett og samme dokument, navnene på alle de partnere og deltakere som anses som bosatt i USA etter skatteavtalen. Det er ikke påkrevet for den transparente enheten å benytte seg av en slik kombinert skatteavtalebekreftelse. Dersom en eller flere deltakere eller partnere ønsker å innhente individuelle skatteavtalebekreftelser fra amerikanske myndigheter i forbindelse med søknaden om refusjon av norsk kildeskatt, er det naturligvis anledning alternativt å benytte slike bekreftelser. Dette gjelder selv om søknaden fremmes av den transparente enheten på vegne av partneren eller deltakeren.

Overenskomsten gjør ingen endringer i de øvrige rutiner eller dokumentasjonskrav for refusjon av norsk kildeskatt. Skatteavtalebekreftelsen må som vanlig forelegges i original og være utstedt for riktig inntektsår, den transparente enheten må innhente fullmakt fra hver av deltakerne eller partnerne osv.

Kopi av dette brevet og overenskomsten mellom Norge og USA er sendt til Sentralskattekontoret for Utenlandssaker v/Morten B Nilsen.

Med hilsen

Stig Sollund  e.f.
ekspedisjonssjef

Johanne Rian
lovrådgiver

Vedlegg