Prop. 37 LS (2019–2020)

Lov om revisjon og revisorer (revisorloven), lov om endringer i lov om Folketrygdfondet og samtykke til godkjenning av EØS-komiteens beslutning nr. 102/2018 om innlemmelse i EØS-avtalen av direktiv 2014/56/EU og forordning (EU) 537/2014

Til innholdsfortegnelse

7 Godkjenning av revisjonsselskaper mv.

7.1 Krav til selskapsform

7.1.1 Gjeldende rett

Etter revisorloven § 3-5 første ledd stilles det krav om at et revisjonsselskap skal være organisert som et ansvarlig selskap, aksjeselskap eller allmennaksjeselskap.

7.1.2 EØS-rett

Revisjonsdirektivet stiller ingen krav om at revisjonsvirksomhet drives i en bestemt selskapsform. Et revisjonsselskap er etter artikkel 2 nr. 3 definert som enhver enhet, uansett dens juridiske form, som er godkjent til å utføre lovpliktig revisjon.

7.1.3 Utvalgets vurderinger

Utvalget mener at revisjonsselskaper i utgangspunktet bør tillates etablert i alle selskapsformer, med mindre tungtveiende hensyn tilsier noe annet. Utvalget viser til at gjeldende rett bør videreføres, men slik at revisjonsselskaper også kan være organisert som kommandittselskap og samvirkeforetak.

Videre foreslår utvalget at revisjonsselskaper ikke skal kunne organisere seg som en stiftelse. Utvalget viser til at stiftelser er underlagt tilsyn av Lotteri- og stiftelsestilsynet, mens revisjonsdirektivet krever at revisjonsselskaper også er underlagt et offentlig revisortilsyn, som i Norge vil ligge til Finanstilsynet. En slik dobbel tilsynskompetanse vil være lite hensiktsmessig. Det er ifølge utvalget heller ingen holdepunkter for at det er behov for en slik organiseringsform.

7.1.4 Høringsinstansenes merknader

Det har ikke kommet merknader til dette punktet.

7.1.5 Departementets vurdering

Departementet viser til at revisjonsdirektivet ikke stiller krav til selskapsform, noe som innebærer større frihet for norske myndigheter i reguleringen av krav til selskapsform. I utgangspunktet bør revisjonsselskaper tillates etablert i alle selskapsformer, med mindre tungtveiende hensyn tilsier noe annet. Etter departementets vurdering tilsier hensynet til at revisjonsvirksomheten drives i ordnede former at det stilles krav i loven til hvilke selskapsformer et revisjonsselskap kan ha.

Departementet foreslår at gjeldende rett videreføres slik at revisjonsselskaper kan være organisert som et ansvarlig selskap, aksjeselskap eller allmennaksjeselskap. Etter departementets vurdering bør også kommandittselskapsformen og samvirkeforetaksformen kunne velges.

Det vises til lovforslag § 4-1 første ledd bokstav a.

7.2 Styresammensetning og stemmeflertall i revisjonsselskap

7.2.1 Gjeldende rett

Revisjonsselskap skal etter revisorloven § 3-5 første ledd nr. 1 ha et styre der flertallet av både medlemmene og varamedlemmene er revisorer som er godkjent etter revisorloven eller av myndighetene i annen EØS-stat eller et annet land Norge har inngått avtale om gjensidig godkjenning av revisorer med. Det siste alternativet åpner for at revisorer fra land utenfor EØS-området som har fått godkjenning i samsvar med revisorforskriften § 1-5, kan oppfylle flertallskravet i et norsk revisjonsselskap.

Revisorloven § 3-5 første ledd nr. 2 stiller også krav om at det i selskapsavtale eller vedtektene fremgår at mer enn halvparten av stemmene i selskapets øverste organ skal innehas av revisorer eller revisjonsselskap som oppfyller kravene i revisorloven § 3-5 nr. 1. Disse kravene må være oppfylt til enhver tid. Finanstilsynet kan imidlertid ved enkeltvedtak gjøre tidsbegrenset unntak fra kravet i første ledd nr. 1 om at et flertall av styremedlemmene skal være revisorer og kravet i første ledd nr. 2, jf. revisorloven § 3-5 andre ledd andre punktum.

7.2.2 EØS-rett

Etter direktiv 2006/43EF som endret ved direktiv 2014/56/EU (revisjonsdirektivet) artikkel 3 nr. 4 bokstav c, skal et flertall på inntil 75 prosent av medlemmene i foretakets administrasjons- eller ledelsesorgan være et godkjent revisjonsselskap eller fysiske personer som oppfyller vilkårene for å få revisorgodkjenning. Medlemslandene kan bestemme at slike fysiske personer også må være godkjent i et annet medlemsland. Dersom et organ kun har to medlemmer, må minst ett av medlemmene oppfylle vilkårene.

Det fremgår videre av revisjonsdirektivet artikkel 3 nr. 4 bokstav b at flertallet av stemmerettighetene i revisjonsselskapet skal innehas av revisjonsselskap som er godkjent i et medlemsland eller av fysiske personer som oppfyller kravene til godkjenning. Medlemslandene er gitt adgang til å fastsette andre særlige regler om stemmerettighetene ved lovpliktig revisjon av andelsselskaper og lignende selskaper som nevnt i rådsdirektiv 86/635/EF om banker og andre finansinstitusjoners årsregnskaper og konsoliderte regnskaper, samt sparebanker eller lignende foretak som nevnt i artikkel 45 i direktiv 86/635/EF, herunder datterselskap eller rettsetterfølgere av samme type foretak.

7.2.3 Utvalgets vurderinger

Utvalget foreslår å videreføre reglene om at revisjonsselskaper skal ha et styre der flertallet av både medlemmene og varamedlemmene er godkjente revisorer i Norge, i et annet EØS-land eller et land Norge har inngått avtale om gjensidig godkjenning av revisorer med.

Utvalget foreslår videre å innføre en bestemmelse om at i et revisjonsselskap der de ansatte har rett til å velge styremedlemmer, skal flertallskravet også oppfylles blant de styremedlemmene som ikke er valgt av de ansatte. Dette skal ifølge utvalget sikre at godkjente revisorer har den reelle styringen i revisjonsselskapet.

Utvalget konkluderer med at kravet om at revisorer eller revisjonsselskap skal inneha mer enn halvparten av stemmene i selskapets øverste organ bør videreføres, men at kravet om at stemmerepresentasjon skal fremgå av vedtektene eller selskapsavtalen bør oppheves. Utvalget viser til at regelen ble innført på bakgrunn av kontrollhensyn, men mener at dette hensynet ikke er tungtveiende nok for å videreføre kravet.

7.2.4 Høringsinstansenes merknader

PwC støtter utvalgets forslag om videreføring av gjeldende regelverk på området. Både PwC og Revisorforeningen bemerker i sitt høringssvar at utvalgets lovforslag i § 4-1 første ledd bokstav b ikke gjenspeiler flertallets forslag når det ikke viser til revisorer fra land som Norge har inngått gjensidig avtale om godkjenning med.

Revisorforeningen slutter seg til forslaget om å presisere i loven at flertallskravet også må være oppfylt blant de styremedlemmene som ikke er valgt av de ansatte i tilfeller der de ansatte har rett til å velge styremedlemmer, og viser til at formålet med flertallskravet best oppfylles med en slik presisering. Revisorforeningen støtter også utvalgets forslag om å oppheve kravet om at stemmerepresentasjon skal fremgå av vedtektene eller selskapsavtalen, da et slikt krav anses unødvendig.

7.2.5 Departements vurdering

Departementet viser til at kravene om styresammensetning og stemmerepresentasjon følger av revisjonsdirektivet. Gjeldende rett gjennomfører dette.

Departementet slutter seg til utvalgets vurdering og foreslår at gjeldende regler om at revisjonsselskaper skal ha et styre der flertallet av både medlemmene og varamedlemmene er godkjente revisorer i Norge, i et annet EØS-land eller et land Norge har inngått avtale om gjensidig godkjenning av revisorer med, videreføres. Departementet mener i likhet med utvalget at også revisorer godkjent i land som Norge har inngått avtale om gjensidig godkjenning av revisorer med, kan utgjøre en del av styrets flertall. Departementet foreslår at ordlyden justeres slik Revisorforeningen og PwC har påpekt for å reflektere dette. Dette er i samsvar med gjeldende rett.

Departementet slutter seg videre til utvalgets vurderinger når det gjelder krav til stemmerepresentasjon i revisjonsselskapets øverste organ. Dette innebærer at mer enn halvparten av stemmene i selskapets øverste organ må innehas av godkjente revisjonsselskaper eller revisorer. Dette kravet følger av revisjonsdirektivet. Departementet er i tillegg enig med utvalget i at det ikke er behov for at dette kravet fremkommer av selskapets vedtekter eller selskapsavtalen.

Se lovforslaget § 4-1 første ledd bokstav b og c og § 4-1 andre ledd.

7.3 Økonomi

7.3.1 Gjeldende rett

Etter revisorloven § 3-5 nr. 4 stilles det som krav for godkjenning at selskapet må være i stand til å oppfylle sine forpliktelser etter hvert som de forfaller. Tilsvarende krav til likviditet stilles for godkjenning av fysiske personer etter revisorloven § 3-4 nr. 2. I Ot.prp. nr.75 (1997–98) punkt 6.5.5, er det lagt til grunn at dette kravet blant annet innebærer at revisor ikke må ha begjært eller fått åpnet gjeldsforhandling etter konkursloven eller åpnet konkurs eller ha søkt eller fått innvilget gjeldsforhandling.

7.3.2 EØS-rett

Direktiv 2006/43/EF som endret ved direktiv 2014/56/EU (revisjonsdirektivet) artikkel 3 inneholder bestemmelser om at revisjonsselskapet skal oppfylle krav til «godt omdømme». Det er imidlertid ingen bestemmelser i direktivet som direkte stiller krav til foretakets økonomiske stilling.

7.3.3 Utvalgets vurderinger

Utvalget foreslår å videreføre likviditetskravet som følger av gjeldende rett. Utvalget viser til at en ordnet økonomi har stor betydning for tilliten til et revisjonsselskap og dermed for muligheten til å ivareta oppgaven som allmennhetens tillitsperson på en forsvarlig måte. Utvalget mener at en økonomisk anstrengt situasjon for revisjonsselskapet kan føre til en økt risiko for at revisjonsoppdraget ikke gjennomføres på en forsvarlig måte, og heller ikke i samsvar med lovgivningens krav.

Utvalget drøfter også muligheten for å innføre et krav om positiv egenkapital, men konkluderer med at et slikt krav ikke anses hensiktsmessig. Utvalget viser til at et slikt krav ikke nødvendigvis vil gi uttrykk for den reelle økonomien i selskapet.

7.3.4 Høringsinstansenes merknader

Finanstilsynet og Revisorforeningen stiller seg positiv til utvalgets forslag om å videreføre gjeldende likviditetskrav. Finanstilsynet mener imidlertid at det også bør stilles krav til positiv egenkapital i revisjonsselskapet. Etter tilsynets oppfatning er det uheldig at revisjonsselskaper, som anses som så samfunnsviktige at de er underlagt særlig regulering og offentlig tilsyn, kan drive med negativ egenkapital.

7.3.5 Departementets vurdering

Departementet slutter seg til utvalgets vurdering om å videreføre kravet til likviditet. Formålet med å stille krav til selskapets økonomi er å sørge for at revisjonsvirksomheten drives i ordnede former. Dette må ses i sammenheng med at en eventuell konkurs i et revisjonsselskap kan få store konsekvenser for revisjonskundene. En eventuell anstrengt økonomi hos et revisjonsselskap kan også føre til at selskapet påtar seg flere oppdrag enn det har kapasitet til, noe som igjen kan få konsekvenser for revisjonskvaliteten.

Et krav om at revisjonsselskapet må kunne oppfylle sine forpliktelser etter hvert som de forfaller, er et hensiktsmessig krav. Finanstilsynet har foreslått at det også burde innføres et krav om positiv egenkapital for revisjonsselskapet. Departementet bemerker at et krav om positiv egenkapital ikke nødvendigvis vil gi uttrykk for den reelle økonomien i selskapet, og vil ikke foreslå et slikt krav nå.

Se lovforslaget § 4-1 første ledd bokstav d.

7.4 Plikt til å drive revisjonsvirksomhet i revisjonsselskap

7.4.1 Gjeldende rett

Etter gjeldende rett er det ikke noe krav om at revisor må etablere et selskap for å kunne drive med revisjon. Etter revisorloven § 2-2 kan årsregnskapet for revisjonspliktige revideres av godkjente revisjonsselskaper eller ansvarlig revisor, jf. revisorloven § 3-7. En ansvarlig revisor som driver revisjonsvirksomhet i næring, må gjøre dette i et enkeltpersonforetak.

7.4.2 EØS-rett

Etter direktiv 2006/45/EF som endret av direktiv 2014/56/EU (revisjonsdirektivet) artikkel 3 nr. 1, skal lovfestet revisjon bare fortas av revisorer og revisjonsselskaper som er godkjent av det medlemsland som krever lovfestet revisjon. Revisjonsdirektivet åpner således for at lovfestet revisjon kan foretas både av fysiske personer og revisjonsselskaper.

7.4.3 Utvalgets forslag

Utvalget drøfter spørsmålet om oppdrag om lovfestet revisjon eller revisorbekreftelser bare bør kunne utføres ved å velge et revisjonsselskap, eller om det fortsatt bør være adgang til å velge en statsautorisert revisor til å utføre slik oppdrag. Utvalget fremhever at tall fra Finanstilsynet viser at antallet enkeltpersonforetak som driver revisjonsvirksomhet er synkende, og at hensynet til revisors kunder kan tilsi at virksomheten bør drives i selskaps form og ikke personlig i enkeltpersonforetak. Utvalget viser imidlertid til at hensynet til organisasjonsfriheten bør veie tyngre. Utvalget foreslår derfor å opprettholde gjeldende rett på dette punktet.

7.4.4 Høringsinstansenes merknader

PwC viser til at de generelt støtter videreføringen av gjeldende rett i utvalgets lovutkast kapittel 4. Det har ellers ikke kommet merknader til dette punktet.

7.4.5 Departementets vurdering

Departementet er enig med utvalget i at det ikke bør innføres begrensninger i å utøve revisjon i enkeltpersonforetak. En slik løsning vil innebære, som i dag, at personer med godkjenning som statsautorisert revisor kan tilby revisjonstjenester gjennom et enkeltpersonforetak. Utvalget viser til at dette kan være uheldig for kunden i tilfeller hvor revisor viser seg å være ute av stand til å fullføre revisjonsoppdraget. Revisjonskunden kan selv ta denne risikoen i betraktning ved valg av revisor. Hensynet til organisasjonsfriheten bør derfor i dette tilfellet veie tyngst. Etter departementets vurdering bør det fortsatt være anledning til å utøve revisjon i enkeltpersonforetak. Departementet viser dessuten til forslaget om pliktig registrering i foretaksregisteret for enkeltpersonforetak og at også disse skal være underlagt krav til hvordan revisjonsvirksomheten skal drives for å sikre kvalitet.

Se lovforslaget § 1-2 andre ledd og § 2-1 første ledd.

7.5 Adgang for revisjonsselskaper med godkjenning fra andre EØS-land til å utføre lovfestet revisjon i Norge

7.5.1 Gjeldende rett

Revisjonsselskaper fra andre EØS-land skal godkjennes som revisjonsselskap etter revisorloven dersom de er godkjent i det aktuelle landet og selskapsformen i det vesentlige tilsvarer definisjonene av aksjeselskaper i aksjeloven § 1-1 andre ledd, allmennaksjeselskaper i allmennaksjeloven § 1-1 andre ledd eller ansvarlige selskaper i selskapsloven § 1-2 (1) (b), jf. revisorforskriften § 1-7, jf. revisorloven § 3-6. Revisorforskriften § 1-7 b setter også som vilkår for godkjenning at de fysiske personene som utfører revisjonen må være godkjente i henhold til revisorforskriften § 1-4, som regulerer vilkår for godkjenning av revisorer fra andre EØS-stater.

7.5.2 EØS-rett

Etter direktiv 2006/43/EF som endret ved direktiv 2014/56/EU (revisjonsdirektivet) artikkel 3 nr. 1, kan lovpålagt revisjon kun utføres av revisjonsselskap som er godkjent i vedkommende medlemsstat. Den fysiske personen som utfører den lovpålagte revisjonen må også være godkjent i vedkommende medlemsstat, jf. artikkel 3 nr. 4.

Ved direktiv 2014/56/EU ble det innført en ny bestemmelse om godkjenning av revisjonsselskaper. Etter artikkel 3a følger det at et revisjonsselskap som er godkjent i en medlemsstat, kan utføre lovpålagt revisjon i en annen medlemsstat, såfremt den ledende revisjonspartner som utfører den lovpålagte revisjonen på vegne av revisjonsselskapet, er godkjent i den aktuelle medlemsstaten. Et slikt revisjonsselskap plikter å la seg registrere hos de kompetente myndigheter i vertslandet. Vertslandet kan kreve at det fremlegges et sertifikat som ikke er eldre enn tre måneder, og som viser at revisjonsselskapet er registrert i hjemstaten. Når myndighetene i vertslandet er overbevist om at revisjonsselskapet er godkjent i hjemstaten, skal myndighetene registrere revisjonsselskapet. Endringen medfører en rettighet for revisjonsselskaper som er godkjent i et medlemsland til også å kunne registreres og utføre lovpålagt revisjon i andre medlemsland.

7.5.3 Utvalgets vurderinger

For å gjennomføre endringen revisjonsdirektivet foreslår utvalget at det innføres en ny lovbestemmelse om adgangen for revisjonsselskaper fra andre EØS-land til å drive revisjonsvirksomhet i Norge uten egen godkjenning her i landet. Utvalget foreslår at et revisjonsselskap som er godkjent i et annet EØS-land, skal kunne utføre lovfestet revisjon og oppdrag om revisorbekreftelser forutsatt at revisjonsselskapet utpeker statsautoriserte revisorer som ansvarlig for oppdraget om lovfestet revisjon, og at selskapet er registrert i Revisorregisteret. Etter forslaget skal Finanstilsynet registrere revisjonsselskaper i Revisorregisteret når det er godtgjort at revisjonsselskapet er godkjent i hjemlandet. Bekreftelse fra ansvarlig myndighet i hjemlandet skal ikke være eldre enn tre måneder. Finanstilsynet skal etter forslaget være ansvarlig for å underrette myndighetene i hjemlandet om registreringen.

7.5.4 Høringsinstansenes merknader

Det har ikke kommet merknader fra høringsinstansene på dette punktet.

7.5.5 Departementets vurdering

Utvalgets forslag innebærer en gjennomføring av revisjonsdirektivets regler om revisjonstjenester utført av selskaper fra andre EØS-land. Departementet slutter seg til utvalgets forslag. Departementet er videre enig med utvalget i at reglene også bør gjelde for revisorbekreftelser, da dette vil gi et mer enhetlig lovverk. Departementet foreslår etter dette regler i tråd med utvalgets utkast. Det vises til lovforslaget § 4-2.

Til dokumentets forside