5 Rett til aksjer og grunnfondsbevis i arbeidsforhold - endring i skatteloven § 42 trettende ledd

5.1 Innledning og sammendrag

Fra og med inntektsåret 1996 ble det ved endring av skatteloven § 42 trettende ledd innført nye regler om beskatning av opsjoner i arbeidsforhold.

Tidligere ble opsjon på aksje eller grunnfondsbevis i arbeidsforhold beskattet ved innløsning eller salg, altså ved en oppgjørsbeskatning. Fordelen ved innløsning ble satt til differansen mellom markedskursen ved innløsningen og innløsningskursen fratrukket ev opsjonspremie. Fordelen ved salg ble satt til salgssummen fratrukket opsjonspremie. En opsjon som bortfalt som verdiløs, ble ikke beskattet.

De nye reglene innebærer at fordelen ved en opsjon i arbeidsforhold lønnsbeskattes allerede ved ervervet av opsjonen. Det gjelder bare et unntak for verdier under 1 000 kroner. Fordelen blir beregnet etter sjablonregler, som er nærmere beskrevet i forskrift til § 42 trettende ledd. Dette er altså en utstedelsesbeskatning av opsjonen. Dersom senere innløsning eller salg av opsjonen gir en fordel utover den allerede beskattede inntekt, vil den ytterligere fordelen også bli beskattet som arbeidsinntekt. Dette blir en oppgjørsbeskatning som reduseres med det allerede skattlagte beløp ved utstedelsen. Dersom opsjonen innløses eller selges med lavere gevinst enn det beskattede beløp, eller bortfaller som verdiløs, gis det fradrag i alminnelig inntekt.

I St meld nr 40 (1997-98) Eierskap i Næringslivet varslet Regjeringen at den ville gå inn for å innføre endret tidspunkt for skattlegging av opsjoner i arbeidsforhold med et avgrenset beløp.

Departementet følger her opp dette med konkrete forslag til endring i reglene for beskatning av opsjoner i arbeidsforhold.

5.2 Departementets vurderinger og forslag

En oppgjørsbeskatning av rett til aksje eller grunnfondsbevis er nokså selvsagt, og har vært praktisert greit i en del år. Bakgrunnen for at det ble innført nye beskatningsregler for slike rettigheter (utstedelsessbeskatning) var blant annet at det ble kjent at ledere i større bedrifter hadde opsjonsavtaler med en høy latent gevinst. Hensikten var å begrense interessen for å gi og motta slike opsjoner, ved at det ble en skattebelastning med en gang. Denne hensikten må antas i stor grad å være oppnådd. Det lå også under et resonnement om at en utstedt opsjon har en formuesverdi i seg selv, selv om dens fremtidige verdi kan være høyst usikker.

I tillegg til å begrense bruken av opsjoner med betydelig verdi til ledere, har en også begrenset bruken av mer generelle og moderate opsjonsordninger som er gitt for eksempel som motivasjonordninger for en større grupper ansatte i bedriften eller for å tilknytte seg/beholde særlig kvalifiserte ansatte.

Ofte har ordninger som gir rett til aksjer eller grunnfondsbevis positive sider. Ordningene gjør at de ansatte får ta del i bedriftens overskudd og kan dermed bidra til økt innsats og derigjennom økt produktivitet. Slike ordninger kan også benyttes for å tilknytte seg særlig kvalifiserte ansatte. Dette antas å være særlig aktuelt for bedrifter i oppstartsfasen med lav likviditet, men hvor vekstpotensiale for aksjene er høyt. Ansatte vil i slike tilfeller kunne godta lav kontant lønn i begynnelsen mot at de i stedet får opsjoner og dermed kan nyte godt av en eventuell stigning i aksjenes verdi.

Det er uheldig at skattereglene kan være til hinder for at slike ordninger etableres.

Departementet foreslår på denne bakgrunn at det innføres et fritak fra utstedelsesbeskatning dersom den beregnede fordel av de samlede rettigheter til aksjer eller grunnfondsbevis som arbeidstakeren erverver pr år ikke overstiger et angitt beløp. Dette grensebeløpet bør settes så høyt at utstedelsesbeskatningen forbeholdes tilfeller hvor verdien av rettighetene er særlig betydelig. Det foreslås at grensebeløpet settes til 300 000 kroner pr år. I de tilfeller fritaket fra utstedelsesbeskatningen får anvendelse, vil det i stedet bli full lønnsbeskatning av senere gevinst ved innløsning eller salg av opsjonen. Det er således ikke tale om et endelig skattefritak, gitt at opsjonen ender med gevinst.

Dersom den beregnede fordel av de samlede rettigheter til aksjer eller grunnfondsbevis overstiger 300 000 kroner i inntektsåret, skal opsjonenes fulle verdi beskattes, også de første 300 000 kroner. Skattefritaket vil dermed bare gjelde mer moderate opsjonsordninger og det vil ikke bli lettelser i beskatningen av mer lukrative opsjonsavtaler.

Unntaket fra utstedelsesbeskatningen bør imidlertid som hovedregel ikke få anvendelse dersom bare en svært begrenset krets av de ansatte mottar opsjonstilbud. Etter departementets syn bør det derfor som hovedregel settes som vilkår for fritaket fra ervervsbeskatningen at minst fem ansatte får tilbud om opsjoner. I større bedrifter er ikke dette noe urimelig krav.

I mindre bedrifter kan imidlertid et slikt krav til minst fem ansatte bli for strengt og virke hemmende på den ønskede fleksibiliteten mht å kunne gi aksjer bare til visse grupper ansatte. Etter departementets syn bør det derfor ikke settes vilkår om et minste antall opsjonsmottakere i de aller minste bedriftene. I bedrifter med inntil 10 ansatte bør det godtas at skattefritaket skal gjelde selv om det tilbys opsjon til bare én ansatt. En vil dermed ivareta behovet for bedrifter i oppstartsfasen til å tilby opsjoner til erstatning for kontant lønn for å knytte til seg særlig kvalifiserte ansatte.

I bedrifter med litt over 10 ansatte bør det imidlertid stilles et krav til at en viss andel av de ansatte får opsjonstilbudet. For å få en fleksibel regel for bedrifter med noe flere ansatte, foreslås at det settes et krav om at minst en fjerdedel av de ansatte må få opsjonstilbud når bedriften har mellom 11 og 20 heltidsansatte. Samlet betyr dette minst 3 av 11-12 ansatte, minst 4 av 13-16 ansatte og minst 5 av 17 eller flere ansatte.

Med et slikt forslag antas det at både intensjonen om ikke å foreta lettelser i opsjonsbeskatningen for opsjoner bare til topplederen eller en svært liten gruppe av ledere, vil være ivaretatt. Samtidig vil en slik ordning også ivareta bedrifters behov for bare å tilby opsjoner til mindre grupper av ansatte.

Idet det må gis relativt detaljerte regler om skattefritaket, finner departementet det hensiktsmessig at regelene gis i form av en departementsforskrift og ikke inntas direkte i skatteloven § 42 trettende ledd. Det foreslås derfor at departementet gis hjemmel til å gi forskrift om skattefritaket. Det vises til vedlagte forslag til endring i skatteloven § 42 trettende ledd. Det foreslås at endringen trer i kraft straks med virkning fra og med inntektsåret 1999.